Importancia y tratamiento de los costes indirectos
El punto mas débil de nuestra contabilidad de gestión. Los sistemas contables de costes utilizados por las empresas españolas ¿suministran la información que necesitan las empresas de hoy?, ¿son válidos?, ¿qué deficiencias tienen?, ¿son capaces de adaptarse al cambiante entorno económico?. El problema fundamental es que en la gran mayoría de las empresas una vez establecido el sistema de contabilidad de costes surge una fuerte resistencia a introducir cambios en el mismo. Los procedimientos de cálculo arraigan de tal manera que la rutina se convierte en algo intocable.
Conocemos muy poco sobre cómo se diseñan e implantan los sistemas de costes en nuestras empresas, existiendo un gran hermetismo al respecto. Sin embargo, del conocimiento de los sistemas de costes se derivarán los cambios más significativos que han de abordar nuestras empresas, atacando sus puntos débiles y adaptándolos a las necesidades de los distintos usuarios de la información. No nos cansaremos de advertir que los sistemas contables de costes son una importante herramienta para la gestión de las empresas y una ayuda fundamental en las tareas de organización y de dirección.
El problema está en la imputación de los costes indirectos.
El director general de una empresa hacía el siguiente comentario: "Nunca me he podido fiar de los costes de producción calculados por el departamento de contabilidad. El problema está en el cálculo de los gastos generales imputables a los productos ya que se siguen distribuyendo en función de la mano de obra incorporada a cada unidad de producto". En muchas empresas los costes indirectos llegan a superar en dos o tres veces a los costes directos.
Conscientes de este problema, en la Comisión de contabilidad de gestión de A.E.C.A, elaboramos el Documento nº 7 sobre "Los costes indirectos de producción: Localización, Imputación y Control". En el mismo se pone de manifiesto que los costes indirectos de producción están aumentado considerablemente en aquellas empresas en las que los procesos de producción experimentan una fuerte automatización y mecanización. Este hecho hace que la identificación, la asignación y el control de estos costes sea una cuestión prioritaria y fundamental en las empresas más competitivas.
Cuáles son las claves de reparto y de imputación que se utilizan en la mayoría de las empresas? Es importante que insistamos en que las claves que se vienen utilizando para la imputación de los indirectos (la mano de obra directa,las horas de utilización de las máquinas, el coste de las ventas, etc.) no son adecuadas en aquellas empresas con procesos de producción modernos y altamente tecnificados. Y no son adecuadas ya que en las empresas actuales los costes derivados de la investigación, los costes de diseño, los de la comercialización, los costes de calidad, etc. han experimentado un fuerte crecimiento. Además de ser una parte muy significativa del coste de los productos, los indirectos de producción presentan las siguientes características:
- No son proporcionales al volumen de producción ni al volumen de ventas
- Su peso específico sobre el volumen global de costes de las empresas es cada vez mayor
- Muchos de estos costes proceden de intangibles que son los activos más nobles que poseen las empresas.
Toda la problemática de la imputación de los indirectos se agudiza cuando los modelos de agregación de costes se fundamentan en la filosofía de organización tradicional induciendo sistemáticamente a sesgos como:
- Sobrevaloración del coste de la producción de grandes volúmenes de productos
- Infravaloración de los productos de volúmenes bajos
- Desconocimiento de la naturaleza fundamental de los costes generales indirectos.
Los cambios que han de introducirse en los sistemas de costes han de partir de una premisa fundamental: que los costes indirectos son inducidos o generados por la diversidad y complejidad de las operaciones que tienen lugar en las empresas. Se trata, por tanto, de estudiar las relaciones de causalidad entre las actividades y los costes, objetivo éste fundamental del Activity-Based-Costing (A.B.C). Además se necesita que las empresas cambien su filosofía del coste. Deben empezar por dar distinto tratamiento a sus costes en función de los objetivos que pretendan conseguir. Es necesario entender que no se debe hablar de un único sistema de costes, ya que puede no ser suficiente para cubrir objetivos tan dispares como el de la valoración de inventarios, el de la emisión de informes de gestión,el del cálculo del coste del producto, o el del control de las operaciones, etc. En consecuencia, son las empresas las que deberán decidir qué les exigen a sus sistemas de costes para poder diseñarlos.
Desde el punto de vista práctico, todo el planteamiento anterior es muy difícil que opere si las empresas ignoran la existencia de estructuras organizativas tradicionales y obsoletas. Variables no financieras, como la motivación de los empleados o la animación interna de la plantilla, la fidelidad de los clientes, la calidad, etc. son determinantes para su futuro. Por tanto, el replanteamiento de la imputación de los costes indirectos a través de modelos como el Activity-Based-Costing no debería hacerse sin introducir cambios profundos de rediseño, modernización y flexibilización en las estructuras organizativas de las empresas.
Creo importante señalar que no se trata tanto de buscar nuevos procedimientos técnicos o nuevas teorías científicas en los sistemas de costes actuales, como de abordar los problemas mediante formas nuevas. Como señalaron ya en 1987 R. Howell y S. Soucy en la revista Management Accounting no se trata de que los profesionales de la Contabilidad luchemos con los grandes problemas de imputación de los costes indirectos, sino de plantear la cuestión en su forma más simple: ¿Qué productos son los causantes de cada tipo de costes?. Si somos capaces de dar respuesta a la pregunta anterior conseguiremos un grandísimo avance en el diseño de nodelos de costes y de gestión.
El tratamiento de los costes indirectos requiere que se explique su procedencia y su distribución, no sólo cabe relacionar los indirectos con el output sino que debe analizarse si los outputs son la causa de los indirectos; es decir las actividades estructurales las que son las que se deben analizar.
¿Cual es el perfil de las empresas españolas respecto al control de los costes indirectos?
Desde una aproximación a la realidad concreta española hemos conocido que el 23% de las empresas españolas considera sus costes indirectos como gastos generales de producción y los imputa globalmente al resultado de la explotación. Por otra parte, el 25% de nuestras empresas reparte sus costes indirectos estableciendo alguna base de reparto arbitraria.
REPARTO DE LOS COSTES INDIRECTOS
- No se reparten los costes indirectos 23%
- Se establece una base arbitraria 25%
- Se asignan a los departamentos y luego a los productos 52%
En este sentido, nos hemos encontrado con dos grupos de empresas:
A) El primero, (un 75%) que reparte sus costes indirectos, de las cuales el (52%) reparte sus costes indirectos entre los departamentos y después los imputa a los productos utilizando la mano de obra como clave de reparto; y el otro (25%) que emplea claves arbitrarias.
B) El segundo grupo de empresas el (25%) no reparten sus costes indirectos y por tanto los imputan a los resultados.
¿Qué características definen las empresas que reparten los costes indirectos?
- Son empresas del sector industrial tanto medianas como grandes
- Están organizadas en centros de costes y centros de ingresos
- Sus objetivos principales son: fabricar productos de alta calidad a un coste competitivo y con unos beneficios razonables y ser empresas líderes en el sector.
- Son empresas en las que la participación en la fijación de objetivos es escasa ya que es tarea reservada a la alta dirección.
- Consideran que la contabilidad de costes ha de servir de guía a la dirección en la toma de decisiones. La consideran, por tanto, un instrumento de gestión más que una herramienta para el cálculo de los costes.
- Para controlar los costes utilizan los siguientes procedimientos: evaluación de la eficiencia de los departamentos, estudios de métodos y tiempos, división de funciones entre los departamentos, valoración de las transacciones internas.
- Sus sistemas de costes están fundamentados en los costes estándares y en los informes de gestión.
- En estas empresas los costes estándares se utilizan para: planificar la producción, fijar y comprobar los precios de venta y comparar la producción prevista con la capacidad de la maquinaria.
Algunas de estas características corroboran las ideas expuestas más arriba. En general nos encontramos con sistemas de costes obsoletos, en los que las variables no financieras no tienen cabida y en los que se observan grandes deficiencias en el tratamiento de los costes indirectos de producción. En las empresas intensivas en capital no se puede utilizar la mano de obra como clave de reparto de los costes. Tenemos la impresión de que los sistemas contables se diseñan desde los despachos. Hay que pasearse las fábricas, desmenuzar el funcionamiento de los procesos de producción, conocer como se refleja la información en los diferentes informes de producción, de circulación de materiales, unidades de obra, coeficientes de costes elaborados por el ingeniero industrial, catálogo de productos, etc.
¿Cuáles son las características de las empresas que no reparten sus costes indirectos?
- Son empresas que pertenecen al sector de servicios.
- Están organizadas en centros de gastos y en centros de beneficios.
- Su objetivo empresarial más importante es la maximización del beneficio.
- La participación en la fijación de objetivos es escasa y se traduce en un descontento de los trabajadores.
- En estas empresas la contabilidad analítica tiene como finalidad el cálculo de los costes y el suministro de información para elaborar el presupuesto.
- El control de costes lo suelen hacer mediantes estudios estadísticos, informes sobre controles de calidad y la auditoría interna.
- La herramienta contable más utilizada es el presupuesto, que es utilizado para planificar todo la actividad de las empresas . Los costes estándares se suelen utilizar para determinar la rentabilidad de productos especiales.
- El presupuesto se considera uno de los mejores canales de comunicación y coordinación. Pero se suele producir un cierto aislamiento de los responsables de los distintos departamentos, al centrarse en su presupuesto sin importarles los demás.
La conclusión final a la que podemos llegar es que las empresas que desarrollan actividades más innovadoras dan un tratamiento distinto a sus costes indirectos. Comparando las características de ambos grupos observamos que no son los procedimientos contables la característica más importante que diferencia a unas empresas de otras, sino que son los diferentes objetivos de sus sistemas de costes.
Herenia Gutiérrez Ponce
Conocemos muy poco sobre cómo se diseñan e implantan los sistemas de costes en nuestras empresas, existiendo un gran hermetismo al respecto. Sin embargo, del conocimiento de los sistemas de costes se derivarán los cambios más significativos que han de abordar nuestras empresas, atacando sus puntos débiles y adaptándolos a las necesidades de los distintos usuarios de la información. No nos cansaremos de advertir que los sistemas contables de costes son una importante herramienta para la gestión de las empresas y una ayuda fundamental en las tareas de organización y de dirección.
El problema está en la imputación de los costes indirectos.
El director general de una empresa hacía el siguiente comentario: "Nunca me he podido fiar de los costes de producción calculados por el departamento de contabilidad. El problema está en el cálculo de los gastos generales imputables a los productos ya que se siguen distribuyendo en función de la mano de obra incorporada a cada unidad de producto". En muchas empresas los costes indirectos llegan a superar en dos o tres veces a los costes directos.
Conscientes de este problema, en la Comisión de contabilidad de gestión de A.E.C.A, elaboramos el Documento nº 7 sobre "Los costes indirectos de producción: Localización, Imputación y Control". En el mismo se pone de manifiesto que los costes indirectos de producción están aumentado considerablemente en aquellas empresas en las que los procesos de producción experimentan una fuerte automatización y mecanización. Este hecho hace que la identificación, la asignación y el control de estos costes sea una cuestión prioritaria y fundamental en las empresas más competitivas.
Cuáles son las claves de reparto y de imputación que se utilizan en la mayoría de las empresas? Es importante que insistamos en que las claves que se vienen utilizando para la imputación de los indirectos (la mano de obra directa,las horas de utilización de las máquinas, el coste de las ventas, etc.) no son adecuadas en aquellas empresas con procesos de producción modernos y altamente tecnificados. Y no son adecuadas ya que en las empresas actuales los costes derivados de la investigación, los costes de diseño, los de la comercialización, los costes de calidad, etc. han experimentado un fuerte crecimiento. Además de ser una parte muy significativa del coste de los productos, los indirectos de producción presentan las siguientes características:
- No son proporcionales al volumen de producción ni al volumen de ventas
- Su peso específico sobre el volumen global de costes de las empresas es cada vez mayor
- Muchos de estos costes proceden de intangibles que son los activos más nobles que poseen las empresas.
Toda la problemática de la imputación de los indirectos se agudiza cuando los modelos de agregación de costes se fundamentan en la filosofía de organización tradicional induciendo sistemáticamente a sesgos como:
- Sobrevaloración del coste de la producción de grandes volúmenes de productos
- Infravaloración de los productos de volúmenes bajos
- Desconocimiento de la naturaleza fundamental de los costes generales indirectos.
Los cambios que han de introducirse en los sistemas de costes han de partir de una premisa fundamental: que los costes indirectos son inducidos o generados por la diversidad y complejidad de las operaciones que tienen lugar en las empresas. Se trata, por tanto, de estudiar las relaciones de causalidad entre las actividades y los costes, objetivo éste fundamental del Activity-Based-Costing (A.B.C). Además se necesita que las empresas cambien su filosofía del coste. Deben empezar por dar distinto tratamiento a sus costes en función de los objetivos que pretendan conseguir. Es necesario entender que no se debe hablar de un único sistema de costes, ya que puede no ser suficiente para cubrir objetivos tan dispares como el de la valoración de inventarios, el de la emisión de informes de gestión,el del cálculo del coste del producto, o el del control de las operaciones, etc. En consecuencia, son las empresas las que deberán decidir qué les exigen a sus sistemas de costes para poder diseñarlos.
Desde el punto de vista práctico, todo el planteamiento anterior es muy difícil que opere si las empresas ignoran la existencia de estructuras organizativas tradicionales y obsoletas. Variables no financieras, como la motivación de los empleados o la animación interna de la plantilla, la fidelidad de los clientes, la calidad, etc. son determinantes para su futuro. Por tanto, el replanteamiento de la imputación de los costes indirectos a través de modelos como el Activity-Based-Costing no debería hacerse sin introducir cambios profundos de rediseño, modernización y flexibilización en las estructuras organizativas de las empresas.
Creo importante señalar que no se trata tanto de buscar nuevos procedimientos técnicos o nuevas teorías científicas en los sistemas de costes actuales, como de abordar los problemas mediante formas nuevas. Como señalaron ya en 1987 R. Howell y S. Soucy en la revista Management Accounting no se trata de que los profesionales de la Contabilidad luchemos con los grandes problemas de imputación de los costes indirectos, sino de plantear la cuestión en su forma más simple: ¿Qué productos son los causantes de cada tipo de costes?. Si somos capaces de dar respuesta a la pregunta anterior conseguiremos un grandísimo avance en el diseño de nodelos de costes y de gestión.
El tratamiento de los costes indirectos requiere que se explique su procedencia y su distribución, no sólo cabe relacionar los indirectos con el output sino que debe analizarse si los outputs son la causa de los indirectos; es decir las actividades estructurales las que son las que se deben analizar.
¿Cual es el perfil de las empresas españolas respecto al control de los costes indirectos?
Desde una aproximación a la realidad concreta española hemos conocido que el 23% de las empresas españolas considera sus costes indirectos como gastos generales de producción y los imputa globalmente al resultado de la explotación. Por otra parte, el 25% de nuestras empresas reparte sus costes indirectos estableciendo alguna base de reparto arbitraria.
REPARTO DE LOS COSTES INDIRECTOS
- No se reparten los costes indirectos 23%
- Se establece una base arbitraria 25%
- Se asignan a los departamentos y luego a los productos 52%
En este sentido, nos hemos encontrado con dos grupos de empresas:
A) El primero, (un 75%) que reparte sus costes indirectos, de las cuales el (52%) reparte sus costes indirectos entre los departamentos y después los imputa a los productos utilizando la mano de obra como clave de reparto; y el otro (25%) que emplea claves arbitrarias.
B) El segundo grupo de empresas el (25%) no reparten sus costes indirectos y por tanto los imputan a los resultados.
¿Qué características definen las empresas que reparten los costes indirectos?
- Son empresas del sector industrial tanto medianas como grandes
- Están organizadas en centros de costes y centros de ingresos
- Sus objetivos principales son: fabricar productos de alta calidad a un coste competitivo y con unos beneficios razonables y ser empresas líderes en el sector.
- Son empresas en las que la participación en la fijación de objetivos es escasa ya que es tarea reservada a la alta dirección.
- Consideran que la contabilidad de costes ha de servir de guía a la dirección en la toma de decisiones. La consideran, por tanto, un instrumento de gestión más que una herramienta para el cálculo de los costes.
- Para controlar los costes utilizan los siguientes procedimientos: evaluación de la eficiencia de los departamentos, estudios de métodos y tiempos, división de funciones entre los departamentos, valoración de las transacciones internas.
- Sus sistemas de costes están fundamentados en los costes estándares y en los informes de gestión.
- En estas empresas los costes estándares se utilizan para: planificar la producción, fijar y comprobar los precios de venta y comparar la producción prevista con la capacidad de la maquinaria.
Algunas de estas características corroboran las ideas expuestas más arriba. En general nos encontramos con sistemas de costes obsoletos, en los que las variables no financieras no tienen cabida y en los que se observan grandes deficiencias en el tratamiento de los costes indirectos de producción. En las empresas intensivas en capital no se puede utilizar la mano de obra como clave de reparto de los costes. Tenemos la impresión de que los sistemas contables se diseñan desde los despachos. Hay que pasearse las fábricas, desmenuzar el funcionamiento de los procesos de producción, conocer como se refleja la información en los diferentes informes de producción, de circulación de materiales, unidades de obra, coeficientes de costes elaborados por el ingeniero industrial, catálogo de productos, etc.
¿Cuáles son las características de las empresas que no reparten sus costes indirectos?
- Son empresas que pertenecen al sector de servicios.
- Están organizadas en centros de gastos y en centros de beneficios.
- Su objetivo empresarial más importante es la maximización del beneficio.
- La participación en la fijación de objetivos es escasa y se traduce en un descontento de los trabajadores.
- En estas empresas la contabilidad analítica tiene como finalidad el cálculo de los costes y el suministro de información para elaborar el presupuesto.
- El control de costes lo suelen hacer mediantes estudios estadísticos, informes sobre controles de calidad y la auditoría interna.
- La herramienta contable más utilizada es el presupuesto, que es utilizado para planificar todo la actividad de las empresas . Los costes estándares se suelen utilizar para determinar la rentabilidad de productos especiales.
- El presupuesto se considera uno de los mejores canales de comunicación y coordinación. Pero se suele producir un cierto aislamiento de los responsables de los distintos departamentos, al centrarse en su presupuesto sin importarles los demás.
La conclusión final a la que podemos llegar es que las empresas que desarrollan actividades más innovadoras dan un tratamiento distinto a sus costes indirectos. Comparando las características de ambos grupos observamos que no son los procedimientos contables la característica más importante que diferencia a unas empresas de otras, sino que son los diferentes objetivos de sus sistemas de costes.
Herenia Gutiérrez Ponce
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