"A largo plazo el calentamiento del planeta podría reducir eventualmente el consumo (de energía) y tener un impacto sobre el mercado petrolero", explicó Simon Wardell, analista del centro de investigación Global Insight, en Londres.
El calentamiento climático mundial, que podría generar una crisis económica de gigantescas dimensiones, también podría provocar a largo plazo una baja del precio del petróleo al reducir la demanda de transporte y de calefacción, estimaron el martes analistas.
"A largo plazo el calentamiento del planeta podría reducir eventualmente el consumo (de energía) y tener un impacto sobre el mercado petrolero", explicó Simon Wardell, analista del centro de investigación Global Insight, en Londres.
"En teoría el clima podría ser más cálido, lo que podría reducir la demanda durante los meses de invierno", subrayó el experto, tras la divulgación de un informe encargado por el gobierno británico que advierte que el calentamiento global puede provocar una crisis equivalente a la gran depresión de 1930.
"Un impacto más importante (sobre el precio del barril) podría venir de las medidas adaptadas para intentar reducir las emisiones de gas carbónico, al gravar los carburantes y los viajes en avión, por ejemplo, lo que reduciría el consumo, o al menos disminuiría su crecimiento", estimó el analista.
Pero a corto y medio plazo el calentamiento global sigue siendo "un factor lejano", sin impacto en el mercado petrolero, indicó Wardell, que estima que este factor "no tendrá un efecto importante antes de 15 ó 20 años".
El informe encargado por el ministro de Finanzas, Gordon Brown, y dirigido por Nicholas Stern, ex economista jefe del Banco Mundial, llama principalmente a Estados Unidos, India y China - entre los mayores consumidores de energía del mundo-, a que tomen medidas para reducir sus emisiones de dióxido de carbono.
El calentamiento del planeta "podría tener un mayor impacto en las compañías petroleras y en su decisión respecto al tipo de combustible en el que invertirán en el futuro, y en cómo enfocan su futura estrategia de crecimiento", señaló el experto.
Estados Unidos, que es el principal consumidor de energía, al absorber un cuarto de la producción mundial de petróleo, es también el país más contaminante del mundo, al ser responsable de un 25% de las emisiones de gas con efecto invernadero.
Le siguen China e India, que al igual que Estados Unidos, rehúsan adherir al Protocolo de Kyoto, que impone a los países firmantes la reducción, de aquí al 2012, de sus emisiones contaminantes en un 5% respecto al nivel de 1990.
Los objetivos para el período 2012-2017 serán debatidos en una Conferencia de Naciones Unidas sobre el clima, que se celebrará del 6 al 17 de noviembre en Nairobi.
La abstención de los tres ogros energéticos de los acuerdos internacionales explica en parte el débil impacto sobre la demanda de energía mundial de las medidas gubernamentales para reducir las emisiones.
Sin embargo, los gobiernos, incluso el de George W. Bush, estimulan a las compañías petroleras a que inviertan en las energías renovables, como la energía solar, nuclear, en biocarburos, etc., y contemplan también aumentar los impuestos sobre los carburantes.
El presidente francés Jacques Chirac propuso por ejemplo un impuesto internacional sobre los billetes de avión, mientras que el gobierno de Tony Blair considera aumentar un impuesto de embotellamiento tendiente a reducir el tráfico en el centro de Londres.
Por el momento, el impacto de estos impuestos sobre la demanda energética sigue siendo limitado, pero el mercado petrolero reacciona ya a las variaciones climáticas, en particular en Estados Unidos.
Los precios del petróleo retrocedieron US$ 3 esta semana, pasando por debajo los US$ 59 el barril, debido a un clima muy suave en Europa y a previsiones de temperaturas más altas que las normales para noviembre en Estados Unidos.
En la Dirección de Meteorología confirman que las aguas se han ido calentando progresivamente e incluso pronostican un alza de medio grado más para el próximo año. Sectores agricultor y pesquero se declaran en alerta por los efectos que podría tener la llegada de este fenómeno sobre sus productos.
La Corriente de "El Niño" que se auguraba para fines de año llegará con mayor fuerza de lo esperado, pues un aumento de un grado en la temperatura del mar ha convertido el fenómeno "débil" en uno de carácter "moderado", lo cual tiene en alerta al agro y la pesca chilenos.
En la Dirección Meteorológica de Chile confirman el calentamiento de las aguas, y el meteorólogo de la entidad, Juan Quintana, asegura que los primeros meses de 2007 se espera que la temperatura incluso aumente medio grado más.
Esta corriente traerá consigo probabilidades de lluvia por encima del promedio para el centro y sur de Chile, según asegura el último informe del Centro Internacional Para la Investigación del Fenómeno de El Niño (CIFEN), lo cual significan malas noticias para el agro local.
Qué provoca
"El Niño" consiste en un calentamiento de las aguas debido a la llegada de corrientes más cálidas desde la zona del Ecuador, produciendo la menor disponibilidad de recursos marinos, sobre todo de especies como sardina, anchoveta y jurel.
Este diagnóstico ha significado una sorpresa para los pronósticos de principios de año que auguraban una "Niña" y su consecuente escasez de lluvias.
Tanto el sector agrícola como el pesquero están siguiendo de cerca las variaciones de temperaturas en el mar, debido a los devastadores efectos que pueden tener sobre algunos productos específicos.
De hecho, la llegada de la corriente a fines de los 90 produjo millonarias pérdidas en el sector pesquero tanto de Chile como de Perú.
Pesqueros atentos
"Estamos siguiendo muy de cerca los distintos estudios científicos. Hay preocupación, pero no alarma", asegura el gerente general de la Sociedad Nacional de Pesca (Sonapesca), Cristián Jara, quien agrega que hasta ahora los productos que sufren los mayores impactos por el fenómeno - la anchoveta y el jurel- no se han visto influenciadas aún específicamente por la Corriente de "El Niño".
"Sin embargo es difícil predecir qué sucederá, pues ha sido un mal año para la anchoveta por otras razones", asegura Jara.
En tanto el gerente general de Fedefruta, Juan Carlos Sepúlveda, asegura que están monitoreando de cerca el tema de "El Niño", pues las lluvias inesperadas durante el verano pueden causar serios aumentos de costos por el aumentos de fungicidas, a lo cual se suma la partitura de frutas y el desarrollo de enfermedades.
A pesar de que la precaución que existe en Chile frente al fenómeno, "El Niño" arremeterá con más fuerza en países más al norte como, por ejemplo, Perú y Ecuador, según afirmó el jefe de la Unidad de Climatología del Servicio Nacional de Meteorología e Hidrología de Perú, Gualberto Carrasco.
El último informe del Centro de Predicción del Clima del Servicio de Tiempo Nacional de Estados Unidos aseguran que los efectos del fenómeno también causarán temperaturas más cálidas que lo habitual hacia Canadá y el oeste y norte de EE.UU.
La discusión aún no ha tocado con claridad el tema más importante y costoso: el manejo y almacenamiento de los residuos nucleares. Debido principalmente a la urgente necesidad de poner en marcha más proyectos de generación en nuestro país, las tecnologías menos conocidas están apareciendo con frecuencia en seminarios.
Pero el objetivo de este artículo es comentar la incorporación de la energía nuclear dentro del debate. Puesta sobre la mesa por el mismo gobierno, la generación nuclear ha causado divisiones e incluso posturas apasionadas, pero la discusión aún no toca con claridad el tema más importante y costoso -el manejo y almacenamiento de los residuos nucleares- y se ha centrado mucho en posibles y casi inexistentes problemas de seguridad.
El hecho de que Chile sea un país sísmico, por ejemplo, no tiene nada que ver con las centrales nucleares. Japón es también un país sísmico, y ha instalado más de 50 reactores; el problema es qué hacer con los residuos. De las muchas interesantes charlas de expertos en la materia en Chile que me ha tocado ver, ninguna ha incluido un completo cálculo de estos costos, lo que es frustrante. ¿Alguien sabe de cuánto dinero estamos hablando?
Afortunadamente en los países desarrollados sí se han hecho esta pregunta. En especial, la "House of Commons" de Inglaterra que posee un grupo de expertos en materia energética que entregó un informe durante este año y donde explican, entre otras cosas, que el costo del manejo y almacenamiento de residuos debido a la generación con energía nuclear en el Reino Unido en los últimos 50 años es de aproximadamente "60 mil millones de libras" (US$ 113 mil millones).
Hagamos entonces algunos cálculos simples: durante los 50 años a los que hace referencia el informe anterior, el Reino Unido ha instalado en total 23 centrales nucleares, con una potencia equivalente a la demanda total de Chile. Si consideramos ahora la energía generada por estas centrales durante los últimos 50 años (2 millones 540 mil GWh), con una simple operación matemática obtenemos la impactante cifra de 24 $/kWh (24 pesos por cada kilowatt - hora) sólo dedicados a solucionar el problema de los residuos nucleares.
Con respecto a este cálculo, cabe recordar que el costo promedio de generar 1 kWh de energía en la zona central del país es de $28 y el de la generación hidráulica cuesta entre $15 y $25 cada kWh. Es fácil entender entonces por qué los ingleses decidieron no instalar más reactores nucleares.
La adopción de nuevas alternativas de generación debe responder a rigurosos estudios que consideren todos los costos, las externalidades directas e indirectas y los impactos positivos y negativos, incluyendo aquellos relacionados con la generación nuclear y el almacenamiento de residuos. Conscientes de las dificultades de este ejercicio, valdría la pena mirar con cuidado las decisiones tomadas por los países desarrollados en materia energética.
Dados los costos del manejo de residuos, se entiende la opción inglesa por no instalar más reactores.
Leonardo Valencia, Académico Universidad Adolfo Ibáñez
La petrolera estatal boliviana Yacimientos Petrolíferos Fiscales Bolivianos (YPFB) quiere aumentar en 35% el precio del gas natural vendido a Brasil, que actualmente está entre US$ 3,70 y US$ 4 por millón de BTU (unidad térmica británica), según reveló el diario brasileño "O Estado de Sao Paulo", aseguró ValorFuturo.
El diario brasileño afirma que, en las negociaciones sostenidas con Petrobras, los dirigentes del YPFB insisten en elevar el precio del gas vendido a Brasil a por lo menos US$ 5 por millón de BTU, el mismo monto aceptado recientemente por Argentina. Según el diario, Petrobras no ha aceptado el reajuste.
Las negociaciones sobre el precio del gas natural vendido a Brasil aún están en curso, y los dos países fijaron un plazo hasta el 10 de noviembre próximo para alcanzar un acuerdo,. Sin embargo, el ministro brasileño de Minas y Energía, Silas Rondeau, no descartó una posible nueva prórroga de las negociaciones con Bolivia.
- Distinguir entre el costeo por procesos y el costeo de trabajo. - Explicar el tratamiento contable de pérdidas normales y anormales. - Pérdida normal y anormal y las cuentas anormales de ganancia cuando no hay cierre de trabajo en proceso. - Calcular el valor del trabajo en curso. Completar la producción y la pérdida anormal usando promedio ponderado y PEPS. - Reconocer que las pérdidas normales deberían cargarse únicamente sobre el monto de unidades que han pasado el punto de inspección. - Determinar diferencias entre los costos por unidad necesarios para la valorización de existencias, toma de decisiones y el reporte de desempeño para el control de costos.
El sistema de costeo por procesos es usado en industrias donde los productos finales son mas o menos idénticos. Con este sistema ningún intento es hecho para destinar el costo de fabricación a una orden específica, en vez, el costo de una orden individual para cada unidad puede ser obtenido al dividir los costos de producción para un periodo particular por el número de unidades producidas para ese período. En otras palabras el costo de la orden se presume como el costo promedio de todas las unidades producidas durante el período.
Un sistema de costeo por procesos se usa para computar los costos de un producto para una masa o un sistema de producción corriente. Los costos del producto pueden ser determinados al sumar los costos unitarios promedio para cada operación periódicamente, para medida de beneficios y valoración de inventarios es necesario valorar el trabajo en curso (WIP), que ha acumulado para cada secuencia de actividades. A cada etapa del proceso de producción WIP puede ser valorado por conversión en unidades equivalentes y aplicando el costo promedio por unidad de producto a la operación.
En proceso de costos de producción industrial se mueve desde un proceso al otro hasta que la terminación final ocurre, cada departamento de producción desempeña alguna parte de la operación total y transfiere su producción completada al próximo departamento, donde llega a ser el insumo para el procesamiento adicional. La producción completada del último departamento se transfiere al inventario de productos terminados.
El procedimiento de acumulación de costos sigue el flujo de producción, las cuentas de control se establecen para cada proceso y los costos directos y gastos generales de fabricación se destinan a cada proceso. El costo cuando es transferido de proceso a proceso llega a ser acumulativo como procedimiento de producción y la adición de los costos del último departamento determina el costo total.
Pérdidas Normales y Anormales
Las perdidas seguras que son inherentes en el proceso de producción y no pueden eliminarse, estas perdidas ocurren bajo condiciones operativas eficientes llamadas perdidas normales.
También hay algunas perdidas que no se espera ocurran bajo condiciones operativas eficientes, estas perdidas no son una parte inherente del proceso de producción, son llamadas perdidas anormales.
Las perdidas normales y anormales requieren un tratamiento contable diferente, la perdida anormal se trata separadamente como un costo característico fuera de las ganancias y perdidas al final del periodo.
Es decir que las perdidas normales son una proporción calculada a través de diferentes periodos y son absorbidas por la producción, mientras que las perdidas anormales se costean separadamente en el proceso.
Elementos del costo con diferentes grados de terminación
Los diferentes elementos del costo pueden tener diferentes grados de terminación, cuando se transfieren de un proceso a otro están completadas en un cien por cien, mientras que el trabajo en proceso ha quedado en transformación, pues sus elementos componentes no han salido de dicho proceso.
Los materiales que son introducidos al inicio del proceso y los costos de conversión son aplicados a lo largo del proceso, el cierre del trabajo en proceso es estimado.
El inventario inicial de productos en proceso se asume que es completado durante el período, los costos del periodo incluirán el costo de terminación del IIPP y el costo de PP será incluido en el total del costo, en otras palabras tenemos que asumir que el IIPP se mezcla con la producción de periodo para formar un grupo homogéneo de producción.
PEPS
El método PEPS de costeo asume que el IIPP es el primer grupo de unidades procesadas y completadas durante el periodo. El IIPP es cargado separadamente para completar la producción y el costo por unidad está basado únicamente en los costos y la producción del periodo, el IFPP es asumido para volver a las nuevas unidades comenzadas durante el periodo.
Producción equivalente y pérdidas normales
Establecimos que la pérdida normal debería ser considerada como parte del costo de la producción normal. Necesitamos conocer, sin embargo, hacia que etapa en el proceso ha ocurrido la pérdida para poder determinar hasta que parte algunas de las pérdidas también son cargadas al IFPP. Si la pérdida ocurre cerca del final del proceso, o es descubierta en el punto de inspección debería ser cargada con el costo de la pérdida, alternativamente la pérdida podría ser asumida como ocurrida en un punto específico al comienzo del proceso.
Generalmente, se asume que la pérdida normal toma lugar en la parte de terminación donde ocurre la inspección, no será cargada con el IFPP.
Producción equivalente y pérdidas anormales
Donde se incurre en pérdidas anormales el procedimiento correcto es producir el costo unitario normal informado pero con adición de columnas separadas para las unidades pérdidas, una para pérdidas normales y una para anormales. La pérdida normal, por consiguiente debería ser valorada al costo por unidad de las ventas normales.
Control de costos
En lo que respecta al control de costos, debemos estar seguros que los costos actuales que son incluidos en un reporte de cumplimiento, son los costos incurridos para el periodo corriente únicamente y no incluyen algunos costos que se tienen y provienen de ejercicios anteriores.
El objetivo del control de costos es comparar el costo corriente del presente periodo con el costo presupuestado para las unidades equivalentes producida durante dicho período. Se calculan las unidades equivalentes producidas durante el período corriente por deducción de unidades equivalentes producidas durante el período previo del número total de unidades equivalentes, es decir que los costos del período corriente actual debería ser comparado con el costo presupuestado para la producción del periodo corriente.
Resumen
En este capítulo hemos examinado la acumulación de costos, los procedimientos necesarios para un sistema de costos por procesos de valuación de inventarios y su medida de ganancia. El sistema de costos es un promedio que utilizan varias empresas industriales donde las unidades de entrada y salida son iguales. El costeo por ordenes individuales para unidades particulares puede obtenerse meramente dividiendo los costos de producción de un período entre las unidades producidas durante el período.
El tratamiento contable para perdidas normales y anormales ha sido explicado. Las perdidas normales son inherentes al proceso de producción y no pueden ser eliminadas, las perdidas anormales son evitables y el costo de estas no debe cargarse a los productos.
Si existen inventarios de trabajo en proceso, es necesario convertir dichas unidades en unidades homogéneas de salida para trabajarlas como unidades lineales de producción equivalente.
Hemos discutido y examinado dos alternativas de distribuir los costos de trabajo en proceso en la producción, el promedio ponderado y el PEPS, finalmente hemos contrastado las diferentes maneras en las cuales la información de costos debería acumularse para la decisión-hacer y el control del costo.
Costeo de productos conjuntos y subproductos
Los productos conjuntos y subproductos surgen en situaciones donde la producción de un producto hace mentable la producción de otros productos. Cuando un grupo de productos individuales son simultáneamente producidos y cada producto tiene un valor significantemente relativo de ventas, la producción es usualmente llamada de productos conjuntos, estos productos son parte de un proceso de producción simultaneo. Cuando estos tienen un menor valor de ventas y son comparados con los productos conjuntos teniendo poca significancia ,son llamados subproductos.
Los subproductos son imprevistos, por ello estan sujetos a la producción de los conjuntos, teniendo un pequeño efecto en los precios grupales de los principales productos.
Para los reportes externos de los productos es necesario que en la valuación del inventario se incluya un prorrateo de los costos conjuntos de producción, también como alguna atribución adicional al costo del proceso de venta.
Métodos de prorrateo de costos conjuntos a productos conjuntos
Si el total de la producción para un período particular fue vendido, el problema de asignación de los costos conjuntos de productos puede no existir. La valuación de inventario puede no ser necesaria y el calculo del beneficio puede simplemente requerir la deducción del costo total desde ventas totales, sin embargo, los inventarios estan en existencia al final del periodo, prorratear los costos de productos es necesario.
Los métodos que pueden ser usados para prorratear son los siguientes:
1. Métodos asumidos para medir beneficios recibidos del costo del producto conjunto por los productos individuales basados en medidas físicas tal como peso, volumen, e.t.c.
Con este método, los costos son un simple prorrateo de costo en proporción . Cada producto es asumido para recibir similares beneficios desde el costo conjunto y antes de cargar con esta porción de la proporción del costo total.
2. Métodos asumidos para medir la habilidad para absorber costos conjuntos basados en prorrateo de costos conjuntos relativos a los valores de mercado de los productos o de valuación de ventas.
Cuando el método de valuación de ventas es usado, los costos conjuntos son asignados en costos conjuntos en proporción al valor de venta estimado de producción, a mayores precios de venta, mayores costos.
Si se hace las siguientes preguntas: "¿cómo puedo mejorar la rentabilidad?", "¿cómo puedo tener más flexibilidad?" "¿como puedo mejorar la rentabilidad sobre activos?", el outsourcing puede ayudarle.
Obviamente, las respuestas a estas preguntas integran distintas dimensiones en la empresa: la gestión de la calidad, procesos y costes, las Nuevas Tecnologías e Internet, recursos humanos, estrategia, etc., pero también hay que tener en cuenta que la especialización en una determinada actividad llevará a mejores resultados con menores costes.
Debido a esta necesidad de especialización, aparece el concepto de outsourcing, es decir, que empresas externas desarrollen actividades no principales para una organización. De esta manera, las empresas pueden centrarse en lo que mejor saben hacer, focalizando por tanto su atención y sus recursos. Obviamente, las actividades que pasan a desarrollar empresas externas son aquellas que no son estratégicas para su negocio y no se tienen especiales capacidades en ellas.
De hecho, más allá del outsourcing como externalización de determinadas actividades, aparece el concepto de transformación de los procesos de negocio apoyándose en el outsourcing. Partiendo de la gestión/reingeniería de procesos, se integra el concepto de outsourcing para la mejora radical de los procesos en los que internamente no se tengan especiales capacidades.
Ventajas del outsourcing
Entre las ventajas "teóricas" del outsourcing se encuentran:
* Reducción de costes. Depende de cada caso en particular, pudiendo ser más o menos importante en función de las condiciones particulares. Para el análisis es indispensable tener perfectamente definida la estructura de costes así como el impacto de las distintas decisiones posibles en dicha estructura.
* Mejorar la flexibilidad y tener más capacidad de adaptación al cliente ya evita inversiones en áreas no estratégicas. Estas inversiones las soporta la empresa que presta el servicio de outsourcing.
* Tener un mayor control. En este sentido, en función del acuerdo alcanzado, puede convertirse en mayor control sobre costes, plazos, calidades, etc.
* Reducir el "time to market"
* Mejorar la rentabilidad sobre activos
Pero es claro que en función de cada caso concreto, unas u otras ventajas serán más o menos ciertas e importantes.
Algunos casos
Existen multitud de casos de uso del outsourcing, tanto grandes multinacionales como Pequeñas y Medianas Empresas (PYMEs).
Un ejemplo típico y muy importante es el del sector de la automoción: dos terceras partes de la industria americana de la automoción reside en los proveedores. Por ejemplo Ford prefiere subcontratar muchos de los productos y servicios que necesita debido a que no es altamente competitivo en esas actividades. De esta manera, tiene mayor control y flexibilidad.
Otro ejemplo es el de Kodak que hace más de una decada que externaliza toda su función de Tecnologías de la Información en un contrato de 10 años y de 10 millones de dólares. ¿Por qué hace esto Kodak? Simplemente porque el negocio en el que realmente Kodak es competitivo es la imagen, fotografía, pero no las tecnologías de la información. Entonces, ¿para qué destinar recursos en ese sentido? ¿no será mucho mejor contratar a verdaderos especialistas en esa área cuya experiencia y conocimiento les haga tener una mejor relación calidad-precio-servicio?. Kodak ha entendido claramente las posibilidades del outsourcing.
El proceso de outsourcing
Tras haber comentado las ventajas del outsourcing, pasemos a aspectos prácticos para su aplicación. Lo primero a tener en cuenta es que antes de tomar una decisión tan importante como esta hay que analizarla tanto en el corto, como en el medio como en el largo plazo, por lo que tener una estrategia claramente definida ayudará en el proceso.
Por todo ello, es indispensable reflexionar en algunos conceptos:
1. ¿En qué se es realmente bueno? Esta pregunta que parece inmediata es muchísimo más compleja de lo que parece. Si esta reflexión es equivocada, puede llevar a perder ventajas competitivas.
En este sentido, es interesante comentar un caso de una mediana industria dedicada a la distribución que estaba planteando la externalización de toda su gestión de almacenes a un operador logístico ya que pensaba que su mayor ventaja competitiva residía en la calidad de su fuerza de ventas. En este caso, realmente no se quería externalizar por costes, flexibilidad, etc. sino porque "la gestión de almacenes daba muchos problemas". Tras un profundo análisis, se descartó esta solución debido a que uno de los puntos fuertes de la compañía se ponía en manos de un tercero (el operador logístico) sin altas garantías de éxito.
2. ¿Cuál es nuestra estrategia? ¿qué haremos y como lo haremos dentro de tres cinco diez años?
Las decisiones relacionadas con el outsourcing, en muchas ocasiones, tienen un elevado componente estratégico por lo que la estrategia necesita estar perfectamente definida para tomar las decisiones alineadas con ella.
3. ¿Cuáles son nuestros procesos? ¿Qué costes y rendimiento se tiene en estos procesos? ¿Cuál es la estructura de costes por procesos, por productos y por áreas de negocio?
Como ha sido comentado anteriormente, es necesario conocer exactamente el mapa de procesos así como sus parámetros básicos en cuanto a costes, tiempos, etc.
Además, se deben tener herramientas para conocer el impacto sobre los procesos de negocio de las distintas soluciones posibles.
4. ¿Qué amenazas / oportunidades se tienen si se subcontratan determinadas áreas?
Obviamente, antes de externalizar actividades hay que analizar para cada caso concreto, cuales son las ventajas, desventajas, oportunidades y amenazas que la empresa encuentra con el outsourcing.
Outsourcing en Pequeñas y Medianas Empresas PYMEs
Pero no se ha de pensar que el outsourcing está solamente relacionado con las grandes empresas. Las empresas medianas y pequeñas lo emplean. Es habitual en las PYMEs desarrollar externamente el área fiscal-laboral-jurídica, logística, formación, etc.
Pero a las PYMEs les hace falta dar ese salto a áreas más grandes e importantes de la organización, analizando la rentabilidad e interés de desarrollar interna o externamente cada una de sus actividades de la empresa: fabricación, distribución, gestión de recursos humanos, gestión de almacenes, Nuevas Tecnologías e Internet, etc.
Además, en el caso de las PYMEs, en muchas ocasiones es complejo encontrar un "proveedor/socio" para externalizar ya que no tienen el volumen que tienen las grandes corporaciones.
Un caso concreto: las Nuevas Tecnologías de la Información e Internet
En el caso de las Nuevas Tecnologías de la Información e Internet, las organizaciones cada vez tienen iniciativas más importantes. El problema es que no es habitual disponer de personal interno que conozca suficientemente estas áreas para conseguir los deseados resultados en la organización.
Debido a esta falta de personal cualificado, en muchas ocasiones se desarrollan soluciones internamente que acaban siendo más caras y menos profesionales que si se hubiese externalizado todo su desarrollo y mantenimiento.
Obviamente, encontrar el socio adecuado para externalizar actividades no es sencillo y en la mayoría de las ocasiones es una decisión estratégica. Algunos parámetros a tener en cuenta para elegir el socio adecuado son: propuesta de valor del socio, coste, garantías, compromisos adquiridos por parte del socio, encontrar un acuerdo interesante para ambas partes, etc.
Como resumen, se podría decir que el outsourcing es una opción interesante en la mayoría de los casos aunque es bastante problemática la aplicación práctica con lo que hay que tener muy claro el qué se va a externalizar, el por qué y qué amenazas y oportunidades ofrece.
Los banqueros centrales mantuvieron sin cambio las tasas de interés de corto plazo en 5,25%, sin embargo, volvieron a repetir sus advertencias sobre posibles "riesgos inflacionarios". La tasa de crecimiento de largo plazo parece detenerse; y eso hará que para su economía sea más difícil empezar a correr.
El mundo está acostumbrado a que la economía de Estados Unidos crece mucho más rápido que la de Europa, porque eso es lo que se ha dado por años. Pero puede que próximamente no siga siendo esa la norma. Mientras el crecimiento europeo parece estar levantándose, quizás a algo encima del 2% al año, EE.UU. parece dirigirse hacia abajo a un número no lejos de ese.
En el corto plazo la economía de EE.UU. ciertamente está deteniéndose, según las últimas cifras que mostró el Producto Interno Bruto. Pero el dato más preocupante es el referente al largo plazo.
El límite de velocidad económica de EE.UU. -el ritmo al cual la economía puede crecer sin alimentar la inflación- también cae. Puede que pronto sea tan bajo como un 2,5% al año, bajo algunas estimaciones el ritmo más lento en más de un siglo.
Ojo con ese acelerador
Un potencial económico o una tendencia de tasas de crecimiento dependen del abastecimiento de trabajadores y de su productividad. El boom de la productividad que comenzó a mediados de la década de los noventa empuje la tasa de tendencia de crecimiento de Estados Unidos a una cifra bastante por sobre un 3% al año. Ahora está cayendo, por un lado se debe a que el alza de la productividad está decayendo y porque la oferta de trabajadores se ha ido deteniendo. Los baby boomers se están acercando a su jubilación.
El interés de las mujeres por un trabajo se puede decir que al menos se ha ido deteniendo, e incluso podríamos decir que se ha revertido. Los adolescentes están trabajando menos. Y la hostilidad hacia la inmigración, otra fuente de mano de obra, está creciendo: a vista de las barreras a través de Río Grande.
Cualquier baja en el límite de velocidad económica de Estados Unidos va a tener serias consecuencias. Los mercados financieros se moverán en la medida que los inversionistas bajen sus expectativas sobre el crecimiento de las utilidades a futuro. Los activos de Estados Unidos pueden verse menos atractivos para los extranjeros y la política económica se volverá decididamente más complicada.
Será particularmente molesto para los banqueros centrales. La tasa de inflación subyacente de Estados Unidos ya está incómodamente alta. Para que la inflación caiga, la economía necesita crecer bajo su tasa de tendencia, pero si esa tasa está cayendo, la tarea de la Reserva Federal se hace más dura: elevar las tasas de interés demasiado y que emerja la recesión; hacer poco y que la inflación empeore.
La falla de los banqueros centrales en reconocer que el límite de velocidad económica había caído fue una razón de por qué la inflación se fue fuera de control en los años 70. Afortunadamente, sus sucesores parecen determinados en no repetir el misterio. Cierta evidencia sugiere que las autoridades de la Fed están bajando sus estimaciones de crecimiento potencial más rápido que muchos en Wall Street.
En las reuniones para establecer políticas de esta semana, los banqueros centrales mantuvieron sin cambio las tasas de interés de corto plazo en 5,25%, sin embargo, volvieron a repetir sus advertencias sobre posibles "riesgos inflacionarios".
Las vidas de los políticos también se harán más difíciles. Un crecimiento más bajo también implica menos ingresos de impuestos y una mirada fiscal más oscura.
Las estimaciones oficiales de los problemas presupuestarios de largo plazo de Estados Unidos, como el del sistema pensiones Social Security, pueden no sufrir cambios, dado que ellos están basados en depresivos supuestos de crecimiento de la productividad.
Pero si el crecimiento de la productividad decae y un porcentaje menor de personas trabaja, el peso de pagar por la salud y las pensiones de los baby boomers va aumentar.
Reformar el sistema de salud y pensiones se volverá entonces más urgente, pero también más difícil. Tendencias de crecimiento más bajas que agriarán el ambiente político.
Las soluciones populistas ganan adeptos. Hay peligro de que, en vez de empujar políticas que fomenten el potencial de Estados Unidos (como incentivar a que los más viejos trabajen, impulsando el número de inmigrantes y liberalizando el comercio), los políticos buscarán soluciones proteccionistas más fáciles. Las qué, por cierto, harán más lenta la economía de este país en el futuro.
1.- Introducción. Este articulo persigue como objetivo ofrecer un análisis que sintetice y sistematice el marco teórico del costeo basado en la actividad, a través del estudio de sus principales conceptos y antecedentes e identificando sus ventajas y limitaciones.
Lo planteado emana del hecho de que cada vez más la determinación de los costos se erige en una ventaja competitiva en el ámbito de la gestión empresarial que se encarga de la búsqueda de niveles de eficiencia óptima para su adecuada inserción en la economía internacional. Este aspecto es de particular importancia si se toma en consideración la urgencia que tiene de generar los recursos necesarios para su desarrollo socioeconómico.
La pregunta que es objeto de este articulo según lo expresado es la siguiente: ¿Cuáles son los beneficios que podría aportar el uso del costeo basado en la actividad a los usuarios de un sistema de información contable en una empresa hotelera?. Asociada a esta inquietud la idea central de esta parte de la investigación es que el costeo basado en la actividad es un fenómeno complejo y contradictorio, por la variedad de limitaciones que ofrece, sin embargo presenta múltiples elementos que podrían ser útiles para dinamizar el sistema contable de empresas hoteleras que busquen optimizar la gestión de costos.
La organización que sigue este articulo va de lo lógico a lo histórico, en un primer momento sitúa inicialmente los aspectos conceptuales de la investigación, destacándose su lugar con respecto a la gerencia estratégica de costos, e introduciéndose luego en los antecedentes del objeto estudiado. Ello permite determinar como colofón sus ventajas y desventajas.
De manera aclaratoria es importante dejar sentado aquí los supuestos del autor de esta investigación, el primero es, que este trabajo parte de reconocer que el método de costeo no se identifica sólo con el costeo basado en la actividad, sino que el mismo forma parte de un conjunto de métodos de costeo existentes. Una clasificación de éstos atendiendo a la parte de los costos que se imputan a los productos, según Amat Oriol y Soldevila Pilar es la siguiente:
- Sistemas de Costos Parciales: incluyendo al sistema de costos directos, costos directos evolucionados, costos variables, costos variables evolucionados. Y por otra parte, están los
- Sistemas de Costos Completos siendo los más conocidos los siguientes: Sistemas de costos por secciones y los Sistemas de costos basados en la actividad.
Sin embargo por la importancia que en la literatura contable se le viene dando al método de costeo basado en la actividad, la presente investigación coloca la atención en este tema. El segundo supuesto es que tampoco se abandona la concepción más general del costo de producción como la expresión monetaria de los recursos materiales, humanos y financieros empleados para la obtención de un producto o servicio, y que deberán ser recuperados con la venta de la producción terminada y/o por los ingresos obtenidos en la prestación de servicios.
El modelo de costos tradicionalmente aplicado a las empresas en los últimos tiempos, la eficiencia productiva no se remite únicamente a la maximización de la producción y a la minimización de El modelo de costos tradicionalmente aplicado a las empresas en los últimos tiempos ha perdido validez, ya que la eficiencia productiva no se remite únicamente a la maximización de la producción y a la minimización de los costos.
El mundo, la sociedad, las organizaciones, los individuos y el entorno tienden a cambiar rápidamente, es por ello que todas las cosas que rodean estos sistemas tienen que acoplarse al ritmo de substitución de las normas que rigen el nuevo orden social y para el caso que compete a este artículo, el productivo y empresarial.
El modelo de calculo de los costos para las empresas es de suma importancia, ya que estos son los que determinan la viabilidad del negocio, los que determinan mayoritariamente el grado de productividad y eficacia en la utilización de los recursos,por eso un modelo de costos no puede basarse solamente en asignar los costos sobre un factor determinado, que para el orden empresarial puede ser insignificante o poco representativo de lo que en realidad simboliza.
A continuación se presentará una explicación clara del fundamento y los componentes del sistema de costos basado en las actividades (Activity based costing).
Las actividades son todo el conjunto de labores y tareas elementales cuya realización determina los productos finales de la producción.
EL ABC DE LOS COSTOS
Las empresas no pueden seguir realizando tareas que no le generen valor, deben eliminarse todas aquellas tareas que entorpezcan o no ayuden al desempeño eficaz de los factores productivos, por que este valor es lo que le da el posicionamiento privilegiado o menospreciado que se tenga el mercado, medido esto por la calidad de sus productos, la eficacia de los servicios, los precios bajos , crédito remanente, etc.
El modelo de costos debe aplicarse a la formación de la cadena de valor de la empresa, distribuyendo los costos de la manera menos arbitraria posible.
El sistema de costos basado en las actividades pretende establecer el conjunto de acciones que tienen por objetivo la creación de valor empresarial, por medio del consumo de recursos alternativos, que encuentren en esta conexión su relación causal de imputación. "La contabilidad de costos por actividades plantea no sólo un modelo de calculo de costos por actividades empresariales, siendo el calculo de los productos un subproducto material, pero no principal, de este enfoque, sino que constituye un instrumento fundamental del análisis y reflexión estratégica tanto de la organización empresarial como del lanzamiento y explotación de nuevos productos, por lo que su campo de actuación se extiende desde la concepción y diseño de cada producto hasta su explotación definitiva".
Fases para implementar el ABC
El modelo de costeo ABC es un modelo que se basa en la agrupación en centros de costos que conforman una secuencia de valor de los productos y servicios de la actividad productiva de la empresa. Centra sus esfuerzos en el razonamiento de gerenciar en forma adecuada las actividades que causan costos y que se relacionan a través de su consumo con el costo de los productos. Lo más importante es conocer la generación de los costos para obtener el mayor beneficio posible de ellos, minimizando todos los factores que no añadan valor.
Las actividades se relacionan en conjuntos que forman el total de los procesos productivos, los que son ordenados de forma secuencial y simultanea, para así obtener los diferentes estados de costo que se acumulan en la producción y el valor que agregan a cada proceso. Los procesos se definen como "Toda la organización racional de instalaciones, maquinaria, mano de obra, materia prima, energía y procedimientos para conseguir el resultado final". En los estudios que se hacen sobre el ABC se separan o se describen las actividades y los procesos, a continuación se relacionan las más comunes:
Actividades: - Homologar productos - Negociar precios - Clasificar proveedores - Recepcionar materiales - Planificar la producción - Expedir pedidos - Facturar - Cobrar - Diseñar nuevos productos, etc.
Procesos: - Compras - Ventas - Finanzas - Personal - Planeación - Investigación y desarrollo, etc.
Las actividades y los procesos para ser operativos desde del punto de vista de eficiencia, necesitan ser homogéneos para medirlos en funciones operativas de los productos.
Identificación de actividades
En el proceso de identificación dentro del modelo ABC se debe en primer lugar ubicar las actividades de forma adecuada en los procesos productivos que agregan valor, para que en el momento que se inicien operaciones, la organización tenga la capacidad de responder con eficiencia y eficacia a las exigencias que el mercado le imponga. Después que se hayan especificado las actividades en la empresa y se agrupen en los procesos adecuados, es necesario establecer las unidades de trabajo, los transmisores de costos y la relación de transformación de los factores para medir con ello la productividad de los inputs y para transmitir racionalmente el costo de los inputs sobre el costo de los outputs.
Un estudio de la secuencia de actividades y procesos, unido a sus costos asociados, podrá ofrecer a las directivas de la organización una visión de los puntos críticos de la cadena de valor, así como la información relativa para realizar una mejora continua que puede aplicarse en el proceso creador de valor. Al conocer los factores causales que accionan las actividades, es fácil aplicar los inductores de eficiencia (Perfomance drivers) que son aquellos factores que influyen decisivamente en el perfeccionamiento de algún atributo de eficiencia de la actividad cuyo afinamiento contribuirá a completar la armonía de la combinación productiva. Estos inductores suelen enfocarse hacia la mejora de la calidad o características de los procesos y productos, a conseguir reducir los plazos, a mejorar el camino crítico de las actividades centrales y a reducir costos.
Por último es necesario establecer un sistema de indicadores de control que muestren continuamente como va el funcionamiento de las actividades y procesos y el progreso de los inductores de eficiencia. Este control consiste en la comparación de el estado real de la acción frente al objetivo propuesto, estableciendo los correctores adecuados para llevarlos a la cadena de valor propuesta.
Instrumentación del ABC
Al tener identificadas y establecidas las actividades, los procesos y los factores que miden la transformación de los factores, es necesario aplicar al modelo una fase operativa de costos ya que es sabido que toda actividad y proceso consume un costo, como así los productos y servicios consumen una actividad. En este modelo los costos afectan directamente la materia prima y la mano de obra frente a los productos finales, distribuyendo entre las actividades el resto, ya que por una parte se consumen recursos y por otras son utilizadas para obtener los outputs.
Como las actividades cuentan con una relación directa con los productos, con el sistema de costos basado en las actividades se logra transformar los costos indirectos respecto a los productos en costo directo respecto de las actividades, lo que conlleva a una forma más eficaz de la transformación del costo de los factores en el costo de los productos y servicios.
Después de realizar los anteriores pasos, se deben agrupar los costos de las actividades de acuerdo a su nivel de causalidad para la obtención de los productos y servicios en:
- Actividades a nivel interno del producto (Unit level) - Actividades relacionadas con los pedidos de producción (Batch-level) - Actividades relacionadas con el mantenimiento del producto (Product-level) - Actividades relacionadas con el mantenimiento de la producción (Product-sustaining) - Actividades relacionadas con la investigación y desarrollo (Facility-level) - Actividades encaminadas al proceso continuo de apoyo al cliente (Customers- level)
Asignación de los costos
En un sistema de costeo ABC, se asigna primero el costo a las actividades y luego a los productos, llegando a una mayor precisión en la imputación.
Etapas para la asignación
Primera etapa: En esta etapa, los costos se clasifican en un conjunto de costos generales o pool para los cuales las variaciones pueden explicarse mediante un solo cost-driver.
Segunda etapa: En esta etapa, el costo por unidad de cada pool es asignado a los productos. Se hace utilizando el ratio de pool calculado en la primera etapa y la medida del montante de recursos consumidos por cada producto. El cálculo de los costos asignados desde cada pool de costo a cada producto es:
Costos generales aplicados = Ratios de pool * Unidades utilizadas de cost- driver
El total de costos generales asignados de esta forma se divide por el número de unidades producidas. El resultado es el costo unitario de costos generales de producción. Añadiendo este coste al unitario por materiales y por mano de obra directa, se obtiene el costo unitario de producción.
Factores de asignación
Los factores de asignación, están relacionados con las etapas frente a su diseño y operatividad de forma directa. Estos factores son la elección de pools de costos, la selección de medios de distribución de los costos generales a los pools de costos y la elección de un cost-drivers para cada pool de costo. Estos factores representan el mecanismo básico de un sistema ABC.
Finalidad del modelo ABC
Los estudiosos de este sistema tienen variadas teorías sobre la finalidad del modelo, dentro de las más utilitarias se pueden extractar:
- Producir información útil para establecer el costo por producto. - Obtención de información sobre los costos por líneas de producción. - Análisis ex-post de la rentabilidad. - Utilizar la información obtenida para establecer políticas de toma de decisiones de la dirección. - Producir información que ayude en la gestión de los procesos productivos.
Instauración un sistema de costeo ABC en la empresa
Beneficios:
- Facilita el costeo justo por línea de producción, particularmente donde son significativos los costos generales no relacionados con el volumen. - Analiza otros objetos del costo además de los productos. - Indica inequívocamente los costos variables a largo plazo del producto. - Produce medidas financieras y no financieras, que sirven para la gestión de costos y para la evaluación del rendimiento operacional. - Ayuda a la identificación y comportamiento de costos y de esta forma tiene el potencial para mejorar la estimación de costos.
Limitaciones:
- Existe poca evidencia que su implementación mejore la rentabilidad corporativa. - No se conocen consecuencias en cuanto al comportamiento humano y organizacional. - La información obtenida es histórica. - La selección de cost-drivers y costos comunes a varias actividades no se encuentran satisfactoriamente resueltos. - El ABC no es un sistema de finalidad genérica cuyos outputs son adecuados sin juicios cualitativos. - En las áreas de control y medida, sus implicaciones todavía son inciertas.
Como conclusión final se debe tener en cuenta que el sistema de costos basado en las actividades se instaura como una filosofía de gestión empresarial, en la cual deben participar todos los individuos que conformen la empresa, desde los obreros y trabajadores de la planta, hasta los más altos directivos, ya que al tener cubiertos todos los sectores productivos, se lleva a la empresa a conseguir ventajas competitivas y comparativas frente a las entidades que ejercen su misma actividad.
2. Aspectos Conceptuales básicos
Para el lector no familiarizado con la temática, es conveniente aclarar que el término costeo basado en la actividad proviene de su homólogo en inglés Activity Based Costing, el cual se identifica en la literatura sobre el tema a modo de simplificación como ABC.
Básicamente el ABC esta actividad está asociado a productos o servicios que se obtienen como consecuencia de actividades sucesivas, que exigen del consumo de recursos o factores humanos, técnicos y financieros. De lo que se deriva que los costos que soporta una empresa son resultado de la realización de determinadas actividades, las cuales, a su vez, son consecuencia de la obtención de productos o servicios que vende la empresa.
El objetivo de la aplicación del ABC, no es obtener información más exacta o una apropiación más correcta de los costos. La diferencia básica entre el método ABC y el tradicional, es que el primero considera los costos desde el punto de vista de las actividades, miéntras que el tradicional los hace desde el punto de vista de las funciones. Esta diferencia se debe al tipo de información requerida por los niveles superiores. El ABC, precisamente, deriva de un requerimiento efectuado por el gerenciamiento basado en las actividades (Activity Based Management - ABM).
Dentro de este enfoque de gerenciamiento lo que interesa es controlar y analizar las actividades para poder decidir acerca de una correcta disposición de los recursos disponibles. Una vez determinado su costo podrá decidirse acerca de sí conviene modificar la actividad, contratarla a terceros, o eliminarla.
Deberemos modificar aquellas actividades de las cuales tengamos expectativas ciertas de mejoras. Deberemos derivar una actividad a un tercero que, en función de su estructura operativa (menores costos fijos con mayor grado de especialización en la tarea o servicio) nos brinde un costo de actividad mucho más bajo que él nuestro o un nivel de satisfacción muy superior al nuestro. El último escalón a considerar, estimo que debería ser la eliminación de la actividad. Para tal consideración dicha actividad no debería agregar ningún valor al producto o servicio que estemos considerando.
La filosofía ABC se basa en el principio de que la actividad, es la causa que determina la incurrencia en costos y de que los productos o servicios consumen actividades. Una actividad se puede definir, como el conjunto de tareas que generan costos y que están orientadas a la obtención de un output para elevar el valor añadido de la organización.
Las actividades, son acciones o conjunto de acciones necesarias para alcanzar las metas y objetivos de una función. Entendemos por actividad, "el conjunto de tareas establecidas de tal forma que los costos respecto a ellas se puedan determinar de la manera más directa posible y, a la vez, que permitan encontrar un generador de costo que posibilite trasladar al producto el consumo que de esa actividad hace, en la medida en que ello sea factible".
Las actividades suelen clasificarse según diversos criterios:
- Según las funciones de la empresa en las que se incluyen (investigación y desarrollo, logística, producción, comercialización, administración y dirección).
- Según su relación con los productos o servicios que produce o comercializa la empresa: en este sentido existen las actividades principales(relacionadas directamente con los productos o servicios) y las actividades auxiliares (apoyan a las actividades principales).
Para identificar las actividades es necesario un diagnóstico previo, así como un profundo conocimiento de la empresa, sus características y procesos aplicados. Si se seleccionan muchas actividades se puede complicar y encarecer el proceso de cálculo de costos. Por el contrario, si se seleccionan pocas actividades se reducen las posibilidades de análisis. Por lo tanto se debe seleccionar él número óptimo de actividades que posibilite el funcionamiento adecuado del sistema.
Es importante diferenciar las actividades de las tareas. En principio una actividad está integrada por un conjunto de tareas y para hacer operativo el sistema de costos, es imprescindible seleccionar actividades que aglutinen un conjunto de tareas. Una diferencia significativa entre actividad y tarea es que la primera está orientada a generar un output, mientras que la segunda es un paso necesario para la finalización de la actividad.
Tomando como referencia su relación con el producto, según Cooper (1990) se distinguen cuatro categorías: a nivel unitario, a nivel de lote, a nivel de producto y a nivel de fábrica.
A escala unitaria (unit-level) se enmarcan aquellas actividades cuyos costos aumentan o disminuyen dependiendo del volumen en número de unidades, por lo que sus costos suelen ser variables.
A nivel de lote (batch-level) las actividades se caracterizan porque sus costos están relacionados con él número de lotes de producción fabricados. Consecuentemente, el costo que de ellas le corresponda a cada unidad de cantidad de producto variara en función de que se realice un lote completo o no. También en este caso los costos que las forman suelen ser variables.
A nivel de producto (product-sustaining level) o a nivel de línea están las actividades que sirven de apoyo a los productos. Se considera que sus costos son, fundamentalmente, fijos y directos respecto de un producto concreto.
Al nivel de fábrica (facility-level) o a nivel de empresa se hallan las actividades de apoyo a la organización, es decir, las que recogen los costos generales de planta, de ahí que no puedan asociarse a un producto u organización concretos por ser comunes a todos ellos.
Del análisis planteado se hace evidente que el costo de las tres primeras categorías de actividades puede distribuirse entre los productos, usando bases de distribución que mantengan en gran medida la relación causa-efecto entre las actividades y los productos. En el caso de las actividades al nivel de fábrica es muy difícil asignarla a los productos, por lo que entre varias variantes se recomienda como la mejor, considerarla como una agrupación de costos y repartir su costo entre el resto de las actividades con que tenga relación.
Así como las secciones, o centro de costos, están relacionadas con el organigrama de la empresa y tienen una persona que es responsable de sus objetivos y de sus costos, las agrupaciones de costos (cost-pools) son unidades de menor dimensión y están relacionadas directamente con las actividades. Las agrupaciones de costos se utilizan para localizar costos indirectos en relación con los productos u otros objetivos de costos. En cierto modo podría decirse que los centros de costos son agrupaciones de costos. En cambio no todas las agrupaciones de costos constituyen centros de costos. Por lo tanto él número de centros de costos de una empresa es menor que él numero de agrupaciones de costos que se utilizan en el modelo ABC.
Otros de los aportes importantes del ABC, es que hace referencia a la medición de las actividades. Estas actividades se miden a través de los llamados inductores de costos (cost drivers, del inglés) que en definitiva son los causantes de los costos o los factores de variabilidad de los costos. Los inductores de costos no están tan relacionados con el volumen, sino que en ocasiones, puede ser más interesante analizar el comportamiento de la actividad y de los costos que recaen sobre ella, en función de indicadores no relacionados con el volumen, como por ejemplo en función del número de veces que se debe realizar una actividad.
Los inductores de costos se clasifican en dos tipos: Los inductores de costos de primer nivel, aquellos que se utilizan para distribuir los elementos de gastos al conjunto de actividades, y los inductores de costos de segundo nivel que son las bases de reparto a través de las cuales se distribuye el costo de las actividades entre los productos.
El sistema ABC permite la determinación del costo del servicio o producto a través de un proceso que consta como regla general de las siguientes etapas:
- Los costos directos se asignan directamente a los productos o servicios.
- Dividir la empresa en secciones o áreas de responsabilidad.
- Decidir los criterios a utilizar para cargar los costos indirectos en las secciones o áreas de responsabilidad.
- Repartir los costos indirectos por secciones o áreas de responsabilidad según los criterios seleccionados.
- Definir por cada área de responsabilidad las actividades que se utilizarán en el sistema, además de determinar cuales son las actividades principales y cúales las auxiliares.
- Localizar los costos de las secciones en agrupaciones de costos correspondientes a las actividades.
- Cargar los costos de las actividades auxiliares a las actividades principales.
- Seleccionar los inductores de costos de las actividades principales.
- Calcular el costo por inductor.
- Imputar los costos de las actividades principales a los productos u otros objetivos de costos a través de los inductores de costos de segundo nivel.
En resumen podemos decir que el modelo ABC, tiene como objetivo fundamental la asignación de los costos indirectos a los productos y servicios. Para lo cual se desarrollan tres grandes pasos: el primero consistirá en la distribución de los costos indirectos entre las agrupaciones de costos, el segundo consiste en repartir a las distintas actividades las agrupaciones de costos y el tercero consiste en el reparto del costo de las actividades a los productos.
Los aspectos planteados permiten concebir el ABC, como un sistema en cierto modo perpendicular a los sistemas tradicionales, que surge como consecuencia de su filosofía inherente y que pone de manifiesto la necesidad de gestionar las actividades, en lugar de gestionar los costos, que es la orientación adoptada por los sistemas contables tradicionales.
Esta afirmación no pretende invalidar los sistemas de costos convencionales, sino destacar que los sistemas basados en las actividades, en ocasiones, incrementan de forma muy significativa la fiabilidad de la información de costos. Se trata de conseguir nuevas formas, en la concepción y utilización de la información empresarial, acorde con las características externas e internas de la empresa.
Desde este enfoque, se trata de concebir un sistema de costos que permita vincular cada concepto de costo a una única actividad, puesto que lo que determina el consumo de los factores son las tareas que deben acometerse y la forma en que éstas se ejecutan. De esta forma se evita vincular los costos con los elementos que constituyen el objetivo final de la operación. Esta orientación en torno a las actividades, permite conocer las verdaderas causas que motivan la ocurrencia en costos, para adoptar los cursos de acción que llevan a la empresa a conseguir una estructura de costos competitiva, y también para poder identificar y suprimir los costos vinculados a actividades estériles o innecesarias.
La filosofía del costeo basado en la actividad se erige en el principio de que la actividad es la causa que determina la incurrencia en costos y de que los productos consumen actividades, por tal motivo, el ABC pone de manifiesto la necesidad de gestionar las actividades, en lugar de gestionar los costos. Esencialmente, cada componente de los costos indirectos es causado por alguna actividad, es por ello que el principio del ABC es que cada producto debiera ser cargado por la parte del componente en que participa, basándose en la proporción que causa en esa actividad.
A partir de este principio los análisis que se realizan sobre el ABC colocan el énfasis en las actividades, resaltando los siguientes rasgos de esta filosofía:
- Gestionar las realizaciones, lo que se hace más, que lo que se gasta. Significa la necesidad de controlar las actividades más que los recursos.
- Intentar satisfacer al máximo las necesidades de los clientes. Ellos serán quiénes realmente determinen qué actividades tenemos que realizar.
- Analizar las actividades como partes integrantes de un proceso de negocios y no de forma aislada.
- Eliminar las actividades que no añaden valor a la organización, en lugar de mejorar lo que es realmente suprimible.
- Las actividades deben enmarcarse en un plan de actuación global.
- Respaldar, comprometer y buscar el consenso de aquellos directamente implicados en la ejecución de las actividades, pues son ellos los que realmente encuentran posibilidades de mejora y diferenciación en las actividades que realizan habitualmente.
- Mantener un objetivo de mejora permanente en el desarrollo de las actividades, y la presunción de que siempre existe una forma de mejora en el desempeño de las actividades.
3. ABC y su interrelación con la Gerencia Estratégica de Costos.
Hasta aquí, básicamente se sitúan las características esenciales que definen él costeo basado en la actividad, sin embargo, todavía queda por esclarecer su nivel de interrelación con el enfoque de la Gerencia Estratégica de Costos (GEC), el cual ha pasado a ocupar un lugar recurrente en los análisis que se realizan de la década del 90, a partir del hecho de que se tienden a declarar obsoletos los sistemas de costos utilizados por las grandes compañías. Entre sus principales difusores se encuentran J. Shank y V. Govindarajan con su obra Gerencia Estratégica de Costos (1993), en ésta los autores demuestran que la GEC es el primer esquema analítico en relacionar la información apropiada con la estrategia de la empresa.
Para responder al supuesto que explique la interrelación del (ABC) y la GEC, es necesario situar el concepto de GEC, éste consiste en la utilización que la gerencia hace de la información de costos en una o más de las cuatro etapas de la gerencia estratégica, la que se concreta en la gerencia de los negocios, concebida como un proceso cíclico continuo de:
1) Formulación de estrategias, 2) Comunicaciones de estas estrategias a la organización, 3) Desarrollo y utilización de tácticas para implementar las estrategias, 4) Desarrollo y establecimiento de controles para supervisar el éxito en las etapas de implementación y, en consecuencia, medición del grado de éxito en alcanzar los objetivos estratégicos.
La aparición de la GEC resulta de la combinación de tres temas fundamentales, cada uno de ellos tomado de las publicaciones de gerencia estratégica: análisis de la cadena de valor, análisis de posicionamiento estratégico y análisis de causales de costos.
Sobre el análisis de la cadena de valores y su relación con el ABC un artículo de Rubio Misas M. plantea lo siguiente: Se suele afirmar (Johnson, 1988) que la filosofía de la gestión de las actividades tiene su antecedente en los trabajos de Porter (1985) sobre la cadena de valor; para Porter la cadena de valores en cualquier área de la empresa define el conjunto interrelacionado de actividades creadoras de valor, que se extiende durante todos los procesos, que van desde la consecución de fuentes de materias primas para proveedores de componentes, hasta que el producto terminado se entrega finalmente en las manos del consumidor. Aquí la pregunta es ¿Qué supone este concepto?.
Supone varias cosas, primero un enfoque externo a la empresa, considerando a cada compañía en el contexto de la totalidad de la cadena de actividades creadoras de valor de la cual la empresa es sólo una parte, abarcando desde los componentes básicos de las materias primas hasta el consumidor final. Sugiere un análisis de las actividades de la empresa, considerando el valor añadido que implica para el cliente la realización de cada una de ellas.
Entendiéndose pues, según Johnson, que las empresas para que sean competitivas necesitan que sus directivos identifiquen y eliminen actividades que no generan valor y para que sean rentables, éstos requieren información que les permita gestionar el costo de las actividades (Carmona, 1993: p. 316).
Por consiguiente, el concepto de cadena de valores al colocar él énfasis en la actividad se conecta con el ABC, de lo que se deriva que éste, forma parte del enfoque de la GEC. Por otra parte, se puede puntualizar que este concepto es diferente del de valor agrégado, ya que desde el punto de vista estratégico, este segundo concepto según criterios comienza demasiado tarde y termina muy temprano, debido a que el hecho de iniciar el análisis de costos con las compras, hace perder todas las oportunidades de aprovechar los lazos existentes con los proveedores de la compañía.
Los niveles de interrelación del ABC y la GEC se hacen más nítidos, si se realiza un examen sobre las causales de costos, en el campo del segundo aspecto, en este, se acepta el hecho de que los costos son causados o impulsados por muchos factores, los que se interrelacionan en forma compleja. Por lo tanto entender el comportamiento de los costos significa comprender la compleja reciprocidad del conjunto de las causales de costos que funcionan en una situación determinada.
Este asunto tiene sus particularidades según el grado de análisis que se derive, en la contabilidad gerencial tradicional, el costo es básicamente función de una sola causal de costos: el volumen de producción. En la GEC, el volumen de producción como tal se considera que capta muy poco de la riqueza del comportamiento de los costos según esto, las causales de costos se dividen en dos grandes clases: Las causales estructurales y las causales básicas de ejecución.
Entre las causales básicas de ejecución se encuentra como mínimo las siguientes: compromiso del grupo de trabajo, gerencia de calidad total, utilización de la capacidad, eficiencia en la distribución de la planta, configuración del producto, y aprovechamiento de los lazos existentes con los proveedores y/o clientes a través de la cadena de valores de la empresa.
Las causales estructurales de costos son las siguientes:
- Escala: Cuantía de la inversión a realizar en las áreas de fabricación, investigación, desarrollo y recursos de marketing.
- Extensión: Grado de integración vértical. La integración horizontal ésta más relacionada con la escala.
- Experiencia: Número de veces que en el pasado la empresa ha realizado lo que ahora esta haciendo de nuevo.
- Tecnología: Métodos tecnológicos utilizados en cada etapa de la cadena de valores de la empresa.
- Complejidad: Amplitud de la línea de productos o servicios que se ofrecerán a los clientes.
Este último aspecto, el de la complejidad como variable estructural se ha vuelto objeto de interés para los contadores. Algunos ejemplos de la importancia potencial de la complejidad como determinante de los costos se encuentran en los trabajos de costos basados en actividades realizados por Kaplan (1987) y Cooper (1986).
Los niveles de interrelación del ABC y la GEC residen, en que colocan la atención en las diferentes etapas de la totalidad de la cadena de valores, de la cual la empresa forma parte, bajo la particularidad de un enfoque hacia lo externo, considerándose el concepto de valor agregado un concepto limitado, en ellos el costo se considera una función de selecciones estratégicas, en función de las causales estructurales y de ejecución del costo.
Un análisis de los aspectos básicos del paradigma del costo estratégico frente a la contabilidad gerencial, permite observar los niveles de ruptura de estos y las tareas esenciales que involucra el ABC como parte de la GEC.
El paradigma de la gerencia estratégica de costos
¿ Cuál es la forma más útil de analizar costos?
- En función de productos, clientes y funciones. - Con un enfoque muy marcado hacia lo interno. - El valor agregado es un concepto clave. - En función de las diferentes etapas de la totalidad de la cadena de valores, de la cuál la compañía forma parte. - Con un enfoque muy marcado hacia lo externo. - El valor agregado se considera como un concepto fuertemente limitado.
¿ Cuál es el objetivo del análisis de costos?
Tres objetivos se aplican totalmente sin tener en cuenta el contexto estratégico: mantenimiento de registros, administración por excepción y solución de problemas.
Aunque los tres objetivos siempre están presentes, el diseño de los sistemas de gerencia de costos cambia sustancialmente según el posicionamiento estratégico que tenga la compañía, bien sea bajo una estrategia de liderazgo en costos o de diferenciación de producto.
¿ Cómo debemos tratar de interpretar el comportamiento de costos?
El costo es básicamente función del volumen de producción: costo variable, fijo, escalonado y combinado.
El costo es una función de las selecciones estratégicas sobre el esquema de competir y de habilidades gerenciales para ejecutar las selecciones estratégicas, en función de las causales estructurales de costo y de las causales de ejecución de costo.
4. Consideraciones Finales
Un sistema basado en las actividades puede facilitar, un marco más claro y conveniente para obtener una relación mucho más precisa causa-efecto entre las bases de absorción y los costos. Estas diferencias pueden ser sustantivas, de tal forma que, en muchos casos, la implantación del ABC puede proporcionar unos costos por líneas de productos sensiblemente diferentes que los mostrados por un sistema de costo tradicional.
Puede decirse que el método de las actividades determina una innovación en cuanto a la precisión y la flexibilidad con que se puede llevar a cabo el análisis de costos. Se delimita la idea de precisión no por el nivel de detalle, sino por la calidad de la representación del funcionamiento de la empresa, y la consiguiente pertenencia de esta representación para la adopción de decisiones.
La bondad de un sistema de costos estriba en su capacidad para medir la utilización de los recursos productivos en todo el proceso; por ello no tiene sentido, en principio, rechazar o aceptar un sistema si antes no se hace un análisis detallado de sus ventajas y limitaciones.
La Implantación del ABC permite una mejor asignación de los costos indirectos a los productos y/o servicios, además de posibilitar un mejor control y reducción de éstos, aporta más información sobre las actividades que realiza la empresa, permitiéndo conocer cuáles aportan valor añadido y cuáles no, dando la posibilidad de reducir o eliminar estas últimas, permite relacionar los costos con sus causas, lo cuál es de gran ayuda para gestionar mejor los costos dando origen a las técnicas de ABM y ABB, el ABC es muy útil en la etapa de planeación, pues suministra abundante información que sirve de guía para varias decisiones estratégicas tales como, fijación de precios, introducción de productos, entre otras.
Entre las principales limitaciones del ABC esta el hecho de que puede provocar que se descarte lo adecuado de los sistemas de costos tradicionales, con un sistema ABC se corre el peligro de aumentar las imputaciones arbitrarias, si no se precisan criterios de decisión respecto a la combinación y reparto de estructuras comunes a las distintas actividades, a través de diversos fondos de costos y de inductores comunes de costos. Su implantación suele ser muy complicada y costosa debido a que en ocasiones la selección de las actividades y de los inductores de costos es muy difícil, máximo si se seleccionan muchas actividades
Sistemas de costos basados en actividades (ABC)
Los sistemas Fase II (Kaplan) eran la respuesta a la pregunta: ¿Cómo puede la organización imputar costos para poder realizar los informes financieros y para el control de costos de los sectores?. En cambio los sistemas ABC llevan consigo preguntas diferentes: ¿Qué actividades se realizan en la organización?, ¿Cuánto cuesta realizar las actividades?, ¿Por qué necesita la organización realizar actividades y procesos empresariales?, ¿Qué parte o cantidad de cada actividad requieren los productos, servicios y clientes?. Un modelo ABC es un mapa económico de los costos y la rentabilidad de la organización en base a las actividades.
Los sistemas tradicionales no contemplan los cambios en la estructura de costos de las empresas. Los costos operativos tienen cada vez mas relevancia, al mismo tiempo que existe una mayor dificultad en su asignación, debido a la existencia de un mayor numero de productos, mayor numero de clientes y más canales de distribución. Esto implica que se deba adoptar un sistema de costos que acompañe esta evolución. Los sistemas de costos tradicionales indican donde se produce el gasto, mientras que los sistemas ABC indican en que actividades se gasta y que genera las actividades (disparadores de costos).
El ABC es un enfoque de costos que toma la información financiera y operacional disponible y la visualiza a través de un Modelo de Actividades, permitiendo analizar múltiples visiones del negocio, según las decisiones que la empresa debe tomar. Mediante un proceso de trazado de dos etapas se asignan los costos totales de los departamentos a las actividades, y luego a los objetos de costos (Productos, Clientes, etc.).
¿Qué podemos hacer con la información resultante de un sistema ABC? La obtención de información útil para la gestión no hace a las empresas exitosas, es la toma de decisiones a partir de esa información la que genera la diferencia. En este sentido las decisiones pueden tomarse en relación a múltiples aspectos, a continuación presentamos algunos sobre los cuales creemos que los efectos pueden ser los más significativos.
Decisiones sobre clientes
En este caso son válidas las mismas consideraciones que para los productos, pudiendo obtener la rentabilidad de cada tipo de cliente. El ABC ayuda a comprender la fuente de pérdida, el análisis de las actividades revela la naturaleza del problema con cada cliente y la oportunidad de realizar acciones para solucionarlo. En el análisis de clientes debemos tener especial cuidado, dado que son el objeto principal de la existencia de la empresa, de esta forma podemos clasificarlos en:
- Clientes rentables: El núcleo de nuestro negocio y nuestro primer objetivo de retención. - Clientes estratégicos: No son muy rentables, pero tienen alto potencial de crecimiento. Más que retenerlo, el énfasis está en que realmente crezcan, por ejemplo usando cross-selling. - Clientes no rentables (bajo cero): Clientes que probablemente nunca generarán suficientes ganancias para justificar invertir en servirlos.
Decisiones sobre productos
Con un sistema ABC se puede obtener la rentabilidad por producto individual y de esa forma identificar los productos con los cuales la empresa gana, y aquellos en los que el precio de venta no llega a cubrir los costos de elaboración y comercialización. A diferencia de los sistemas tradicionales el costeo por actividades permite una adecuada asignación de los costos indirectos a los productos y clientes, identificando productos con operativas más complejas.
Un elemento adicional es que conocemos perfectamente como se compone el costo de los productos (por actividades), convirtiendo este análisis en otro elemento importante para focalizar los esfuerzos de reducción de costos.
Decisiones de racionalización de actividades
La utilización de un sistema ABC permite identificar las actividades que consumen más recursos dentro de la organización (por lo general el 20% de las actividades consume más del 80% de los recursos). A su vez, se pueden clasificar las actividades mediante la utilización de atributos como pueden ser: actividades percibidas por el cliente y no percibidas por el cliente, subcontratables, si es realizada para prevenir, detectar o corregir problemas de calidad, etc.. Estos análisis permiten focalizar los esfuerzos de reducción de costos.
Decisiones de rediseño de procesos
El costeo de los procesos del negocio permite identificar oportunidades de reingeniería de procesos, así como realizar un benchmarking interno para identificar las mejores prácticas dentro de la organización.
Decisiones relacionadas con proveedores
Los departamentos de compra son evaluados por el precio que obtienen por los insumos a adquirir sin importar los costos de las actividades relacionadas con esa compra. Sin embargo, los mejores proveedores son los que pueden entregar con el costo más bajo, no el precio más bajo, el precio de compra es únicamente un componente del costo total de adquisición de materiales. Sólo un sistema ABC permite a la empresa determinar los costos totales de trabajar con un proveedor individual.
5.- Conclusión.
Los costos basados en actividades es una herramienta muy útil que nos sirve para identificar y asignar costos a cada una de las tareas que se realizan en un proyecto, este acercamiento a los costos nos permitirá tener un mayor control sobre los gastos que se realizan para el logro de un proyecto de tal manera que podamos identificar más fácilmente aquellas actividades que llevan una carga importante del costo total del proyecto y verificar la validez de esta información.
Haciendo malabares con los precios. Imagine si tuviera que hacer malabares con 20 millones de pelotas. ¿Imposible? En cierta forma, esto es lo que hacen a diario los encargados de fijar precios en las grandes corporaciones globales
El explosivo número de marcas, canales y segmentos de clientes es una clara tendencia de los negocios de nuestro tiempo. Muchas corporaciones globales hoy tienen miles de productos y millones de puntos de venta. Diariamente, toman cientos de decisiones de pricing.
En este contexto, el arte de la fijación de precios se vuelve cada vez más compleja. Variables infinitas, interrogantes infinitos. ¿Conviene subir los precios en época navideña? ¿Cuáles sí y cuáles no? ¿Cuál es la mejor promoción para vender celulares? ¿Rebajar el precio del aparato u ofrecer minutos libres? ¿Qué tipo de consumidor se atrae recortando el precio? ¿Cuál será el público que opte por los minutos libres? ¿La promoción debe abarcar todo el país o ser "sólo válida en Capital y Gran Buenos Aires"?
Según el estudio Pricing in a Proliferating World del McKinsey Quarterly, en tiempos de proliferación de canales y microsegmentos, las grandes corporaciones están aprendiendo a hacer malabares. Algunas compañías, en casos extremos, manejan nada menos que 20 millones de precios diferentes (incluyendo las variaciones por artículo, color, punto de venta, etc).
¿Cuál es el sistema de pricing más eficiente?
La centralización de las decisiones promete un mejor alineamiento con la estrategia global. Muchas compañías tienen un departamento que reúne toda la información necesaria. Al conocer todos los precios de la compañía, sus ejecutivos tienen un panorama global de la estrategia de pricing para tomar la decisión más informada y coherente.
Sin embargo, este método es inviable en los mercados que requieren rápidos ajustes de precios.
La descentralización, por su parte, promete mayor flexibilidad. Los managers de las distintas unidades de negocios, en contacto diario con el mercado, conocen mejor el paño y pueden tomar decisiones todos los días. Sin embargo, también existen desventajas.
Imaginemos dos managers a cargo de dos unidades de negocios. El primero, está al frente de la división de pepinos enlatados. El segundo, de los pepinos en frasco. De pronto, las ventas de los pepinos en lata se derrumban. El manager queda perplejo. ¿Cómo se explica la caída? Él no ha subido los precios. La competencia, por su parte, no ha recortado los suyos. Sólo después de varios días descubre la causa. El manager a cargo de los pepinos en frasco bajó los precios. Los consumidores se reorientaron de las latas al frasco (pero siempre comprando productos de la misma compañía).
Para evitar estos problemas, advierte el artículo de McKinsey, la clave es apostar por un punto intermedio entre centralización y descentralización, haciendo especial énfasis en la capacidad de generar la información necesaria para conocer realmente el impacto de los distintos precios sobre las ventas.
Primer consejo: Adoptar las medidas de IT necesarias para que la información circule hacia el área de pricing.
Segundo: Instrumentar las herramientas necesarias de decisión para medir la performance de los distintos precios de la compañía.
Tercero: Guiar a los managers. El área de pricing no debe imponer los precios desde arriba sino que debe orientar a los managers para que ellos elijan en concordancia con la estrategia de pricing global de la empresa. Es importante que los managers de las distintas unidades conozcan las decisiones de pricing de sus colegas de otras áreas. Si esto no ocurre, es posible que terminen compitiendo por el mismo mercado (como en el caso de los pepinos). Por lo tanto, el área de pricing debe actuar como intermediaria entre las distintas unidades de negocios.
Implementar estos cambios, advierte el estudio de McKinsey, no es tarea de un día para el otro. En muchos casos, se requieren fuertes ajustes en la estructura organizacional. Y pueden ocurrir fricciones cuando la fundación de un área central de pricing le quite al manager la decisión última sobre los precios.
En definitiva, un pricing moderno exige cambios sustanciales en la forma en que actualmente se toman las decisiones, cambios que también afectan los roles organizacionales, las responsabilidades de los distintos agentes, las medidas de performance y la política de incentivos.
Ubicada en Tokio, la calle Ginza continúa siendo la quinta más cara para el arriendo, pues cuesta US$ 7.018 el metro cuadrado al año y es hogar para las vitrinas de las principales tiendas de la ciudad.
El principal salto en precio de arriendo lo vivió el Khan Market, en la capital india Nueva Delhi, que subió 17 posiciones hasta el puesto 24 en el ranking.
La Quinta Avenida, en Nueva York, y Causeway Bay, en Hong Kong, se mantienen a la cabeza de las calles más caras de mundo, con un arriendo de US$ 14.531 y US$ 12.266 el metro cuadrado anual, respectivamente, según el informe "Calles principales alrededor del mundo 2006" de la inmobiliaria Cushman & Wakefield.
No es de extrañarse el predominio de la legendaria calle neoyorquina, pues allí se pelean el espacio las marcas más "top" del mundo.
En mayo, Apple instaló ahí una tienda subterránea con una entrada con un cubo de cristal abierta las 24 horas del día, que compite por la atención de los peatones con el despliegue interactivo de teléfonos de la tienda Nokia y otras tiendas de la talla de Abercrombie & Fitch.
"Las grandes marcas se dan codazos para estar en este tramo selecto", dijo Gene Spiegelman, director ejecutivo de Cushman & Wakefield. "Esto no es sólo por las ventas que se puedan hacer, sino por el valor inmobiliario de la marca comercial".
Con esto, la Quinta Avenida corona su tercer año consecutivo con los arriendos más caros a nivel mundial.
El promedio de alquileres en las mejores zonas comerciales subió cerca del 11% en Estados Unidos, en casi 22% en Asia y un 5,4% en la Unión Europea, según el informe internacional.
Otras calles instaladas en el ranking de las diez primeras son el Avenue des Champs Elysées, en París; seguida por New Bond Street, en Londres, Ginza, en Tokio, y Grafton Street, en Dublín.
Sin embargo, los primeros diez puestos no muestran grandes cambios respecto a años anteriores. En tanto, el mayor salto dentro del listado está en la capital de India, Nueva Delhi, con el Khan Market, que escaló 17 posiciones hasta instalarse finalmente en el puesto 24.
Esto, debido al gran crecimiento del retail "organizado" en India durante el último tiempo, el cual se espera que tenga un incremento de 40% en los próximos cinco años.
Otros saltos importantes los ha vivido la Rue Neuve, de Bruselas, en Bélgica, con cinco puestos, y la Bulevardul Magheru, en la capital rumana Bucarest.
Medición
El informe "Calles principales alrededor del mundo 2006", de la inmobiliaria Cushman & Wakefield, monitorea el arriendo de la principales tiendas tiendas en 233 unicaciones en 47 países en todo el mundo.
El estudio se hace en base al lugar más caro de cada una de las naciones monitoreadas y los datos se recolectaron en junio de este año.
Un viejo proverbio del management reza: "si no puede medirlo, no lo haga". ¿Qué ocurre con las actividades de servicios donde las dificultades de medición son constantes? El surgimiento de nuevas técnicas está cambiando el panorama.
Tradicionalmente, la eficiencia de las actividades de servicios ha sido difícil de medir. Debido a las dificultades para cuantificar el capital humano, la medición del rendimiento del sector terciario suele arrojar muchas incógnitas. La productividad de los distintos trabajadores suele ser despareja por las diferencias en experiencia, habilidades, y motivación.
Sin embargo, advierte el estudio Measuring Performance in Services de la prestigiosa publicación McKinsey Quarterly, estos tiempos están llegando a su fin. Novedosas metodologías, extraídas de las manufacturas, ahora permiten cuantificar de manera cada vez más precisa la performance de estas compañías. A través de un constante monitoreo del rendimiento del trabajo, pueden detectarse ineficiencias y expandirse las mejores prácticas a lo largo y ancho de la organización.
¿Cuáles son las claves para medir la performance de los servicios?
Primero, una regla fundamental: "No te compararás con otras empresas". Las firmas industriales se comparan constantemente con sus competidores para imitar las mejores prácticas. En los servicios, las comparaciones son vanas y hasta pueden resultar pésimas consejeras.
En lugar de buscar referencias afuera, señala el estudio de McKinsey, mejor concentrarse en las condiciones internas. Un método fundamental es la confección de un "árbol de costos", para descomponer el costo global en una serie de costos parciales. A través de un parcelamiento de las mediciones, puede obtenerse una noción más acabada de la eficiencia de las distintas secciones de la compañía.
La medición debe indagar en profundidad dentro de la generación de costos. Conocer únicamente el costo por empleado y su productividad horaria no es suficiente. El número de variables debe expandirse al máximo: tiempos promedio por tarea, actividades más rentables, número de incidentes por día (o por producto), etc... A mayor cantidad de datos e indicadores, más crítica y acertada será la evaluación de la performance organizacional.
Aplicando estas medidas, señala el estudio de McKinsey, toda empresa de servicios puede conocer la eficiencia de sus distintas actividades y tomar las medidas necesarias para mejorarlas. Sin embargo, el establecimiento de mecanismos confiables de medición no se hace de un día para otro. Se trata de un proceso donde datos, técnicas e indicadores se van actualizando mientras la empresa va definiendo qué es lo que le interesa medir. Los resultados se van evaluando sobre la marcha y las mediciones se van ajustando.
En definitiva, el establecimiento de precisos mecanismos de medición en actividades de servicios no es una iniciativa sencilla. Lleva tiempo y dinero. Sin embargo, la recompensa lo vale: una visión más exacta de los costos y la posibilidad de fijar precios adecuados para la maximización de beneficios. El viejo proverbio está a punto de cambiar: "¡Mídalo y hágalo!". Clarin.
Es frecuente en nuestros días oír que en una empresa, tal vez en la nuestra, se está implantando o estudiando la puesta en marcha de un nuevo sistema de gestión. Nuevos nombres y siglas acuden a nuestros oídos: Gestión de Calidad, Reingeniería de Procesos, Calidad Total, Mejora Continua, Benchmarking, ISO9000, TQM, BPR, Workshops,... En realidad se trata casi siempre de diferentes perspectivas, matices o subconjuntos de una nueva forma de dirigir empresas. Lamentablemente, muchas veces detrás de cada uno de estos nombres suele encontrarse el interés, lícito por otra parte, de una consultora. Obviamente, si usted o yo fuéramos el encargado de vender el servicio de una compañía asesora actuaríamos de igual forma: enfatizar pequeñas diferencias, para vender mejor nuestros servicios.
En ocasiones el truco es sencillo: vender una parte del modelo como si se tratase de un nuevo paradigma, afirmando con paladina seguridad que el conjunto se halla superado y que esta parte que ahora se ensalza es en realidad un todo. Ello permite acceder al mercado a quienes solo son expertos en una o varias de las herramientas. En otras basta dar un nuevo nombre al mismo concepto y asegurar, basándonos en un matiz, que esa es la gran diferencia que nos hace ser líderes.
Es posible suponer que el cliente se enteraría. Lamentablemente no es cierto, pues éste se encuentra desbordado por el día a día y, si su formación empresarial es mas antigua de cinco años, no es probable que tenga conciencia de lo que supone el nuevo paradigma de gestión. Lamentablemente, la mayoría de los directivos del mundo y dentro de estos los europeos y muy especialmente los españoles, no poseen una visión global del cambio que se avecina y ni siquiera conocen el significado de los nuevos conceptos. Así, he visto a altos directivos de empresas asegurar que poseen un programa de Gestión de Calidad, Calidad Total o TQM, pues buscan obtener o han obtenido la certificación ISO-9000 y ese es el único objetivo del mismo. Semejante error puede asimilarse al de empresas que ponen en marcha en paralelo programas de Reingeniería de Procesos de Negocio (BPR) y de Gestión de Calidad a cargo de diferentes equipos.
Hemos de tratar pues de colocar las piezas de la nueva forma de gestionar en el orden adecuado, para que, independientemente de los nombres, se pueda saber de que se trata, a que se compromete la empresa cuando lo pone en marcha y cuáles son los profundos riesgos derivados de implantación parcial o incoherente.
Para ello, hagamos un poco de historia. Piense en la forma en que se dirigían los negocios hace cientos de años. Un dueño, el "amo", el "maestro", organizaba el trabajo de los aprendices que, muchas veces, no sabían leer ni escribir. Por ello, esta persona debía de actuar de jefe, señalando a sus subordinados la forma en que se debían hacer las cosas, ya que estos solo podían aprender en base a la experiencia. La edad era proporcional a la sabiduría de los trabajadores y por tanto su remuneración y poder. Cientos de años de historia, miles en realidad, han grabado a fuego conceptos tales como que la única forma de dirigir es la supervisión directa por parte del jefe de la tarea del subordinado y nadie pone en tela de juicio la existencia misma de dichos papeles. Los jefes delegan mas o menos, pero de ellos viene el poder, cual si existiera un mandato divino. El porvenir del subordinado se encuentra en el "ascenso" a una categoría profesional superior que implica más poder en base a más conocimiento. La sociedad feudal elevó esta forma de organización a la categoría de absoluto, traspasado a todo el orden social.
Por las mismas épocas, una organización funcionaba de forma diferente en varios temas, pero su singularidad le excluyó del análisis: la Iglesia Católica. Ésta desarrolló la normalización como herramienta de gestión, mediante el uso de ritos y oraciones siempre iguales e incluso, en aquella época, de una lengua común, el latín. Una pieza clave resultaba la formación acelerada de los fieles (catequesis) y de los sacerdotes (seminarios).
Basándose en la filosofía "aprendiz-maestro" se estableció una interesante tradición empresarial por la cual la dirección no es si no el manejo de recursos escasos (un torno, un molino, una mina) y esto se hace en base al conocimiento profesional basado en la experiencia. El conocimiento de como sacar el máximo provecho de los recursos es lo que hoy llamamos capacidad funcional (producción, marketing, finanzas), etc.
Con la revolución industrial, los nuevos paradigmas (el Taylorismo, el Fordismo,... ) se apoyaron en la filosofía y en los medios humanos existentes. Se trataba de subdividir el trabajo hasta poder ser ejecutado eficientemente por gente sin apenas preparación. Los recursos administrados se agrupan departamentalmente. Dentro de cada departamento se continúa con la filosofía medieval.
Hoy, sin embargo, la sociedad ha cambiado. La principal hipótesis de partida, la mala formación de los trabajadores, ha sido rota por el acceso a la formación de todos los ciudadanos. Con ella cae la presunción de que el jefe es el único que sabe lo que se debe hacer. Es más, al estar alejado de los problemas puntuales, en muchas ocasiones es el subordinado quien mejor lo sabe. Ello lleva a replantearse el papel del jefe.
Otra filosofía en entredicho es la de que la excelencia funcional es la clave de la gestión, al garantizar la optimización en el uso de recursos. La creciente complejidad de las empresas hace cada vez más difícil la coordinación de los diferentes departamentos. Los virreyes funcionales han ido ascendiendo en su lucha por el poder, apoyándose en la importancia de sus funciones, para lo que han debido optimizar e impedir el acceso a su información a sus rivales. La descoordinación ha desoptimizado a las empresas que, paradójicamente, poseen funciones optimizadas. En estas circunstancias ¿quien necesita virreyes?. ¿Como se justifica el coste de tanto mando, cuyo peso es creciente con la complejidad de la empresa, haciéndola vulnerable a competidores mas ligeros?.
Los clientes presionan, la competencia se fuerza desde las autoridades que ya no toleran "acuerdos de caballeros" ni permiten "cotos exclusivos" que permitan trasladar estas ineficiencias a los dientes. Por tanto, muchos empresarios deciden poner en marcha una o varias acciones cuya secuencia lógica es:
- Tener una estrategia: Como veremos se debe de contar con clientes y trabajadores en ella, pero es peligrosísimo no tenerla. El mayor problema de algunos ganadores de premios internacionales a la calidad en la gestión ha sido no tenerla. Se puede llegar a hacer muy bien lo que no nos es útil.
- Orientación al cliente: Se trata de romper con la orientación al poder y preguntarte al cliente qué desea. La reacción de muchos es plantear ¿quién es ese para decirnos lo que tenemos que hacer?. ¡El resultado puede ser terrible si no se sabe que, tan sencilla frase es el comienzo de una revolución!. Por cierto, el cliente no es solo el actual. Quien nos compra nos valora más que quien no lo hace. Además, se debe innovar en productos y mercados y no solo en procesos.
- Orientación a los procesos: Se propugna optimizar los procesos, entendidos como aquellos conjuntos de actividades que comienzan en una necesidad detectada en el cliente y que acaba con su satisfacción. Existen dos grandes categorías de procesos: De mercado (del análisis de mercados hasta el diseño y marketing del producto) y de cliente (desde la venta hasta la entrega y cobro). Ambas cruzan todas las funciones de la empresas de forma distinta en cada instante y no son patrimonio de una sola. Un error frecuente, que se introduce intencionadamente para dinamitar el proceso, es considerar como tal a una parte (actividad) dentro de una función, tal y como se escucha muchas veces (mejorar el proceso de facturación). Lo que se desea es tener procesos flexibles, reutilizables, modulares, que sean la base de la ventaja competitiva de la empresa optimizados en cuanto a calidad, plazos y costes. Muchas veces es difícil convencerle a un director de un departamento de apoyo (finanzas, recursos humanos,...) de que, siendo muy importante, no es quien debe tomar las decisiones estratégicas y operativas, sino apoyarlas.
Con el nuevo enfoque hay que convencer además a los directores de las funciones primarias (comercial y producción-operaciones) de que deben suboptimizarse en aras de optimizar al sistema, por lo que son los procesos los que lideran. Ello es difícil de lograr. Tampoco debe caerse en el extremo de eliminar la optimización de funciones. De hecho, las economías de escala y de alcance siguen existiendo, y alguien debe arbitrar el equilibrio entre varios procesos cuando usan un mismo recurso.
- Participación de los trabajadores: Los que mejor conocen el proceso son los trabajadores. Puesto que ahora tienen formación o son susceptibles de ser formados ¡que den ideas!. Claro está que ello requiere de varias cosas: primero, reunirlos para algo. No hay nada mas ridículo que decir "tenemos varios círculos en marcha y lamentablemente se pierden en discusiones vanas". Segundo, la aprobación automática de las mejoras si estas versan sobre los objetivos de la empresa y se han hecho con el rigor de análisis adecuado. Ello implica que no debe haber jefe que se atreva a decir "no" sin causa grave. Además, será "fulminado" quien se apropie de las ideas de los demás. Claro que, piensan algunos, si lo que se busca es reducir mandos intermedios (son caros, se atreven a tener opinión propia contraria a la de la dirección, retrasan las decisiones.... ) este es el momento. ¡Cuidado: un general puede ser barrido por una rebelión de comandantes!. Es preciso asegurar previamente un porvenir digno a estas personas. Aunque tal vez con todos no se pueda hacer, ¿qué tal convertirlos en líderes facilitadores y coordinadores?. Además, si los trabajadores dan buenas ideas, tendremos un excedente de mano de obra. Los mismos de antes piensan que esto es maravilloso ¡despidámoslos!. Aparte de consideraciones éticas sobre el tema, ¿van a darle mas ideas?. El conflicto colectivo se acerca, de la mano de quienes se sienten traicionados por quien en principio les llamó a colaborar para un proyecto de mutuo beneficio. Si no existe una estrategia de expansión de la empresa, que permita reubicar al personal excedente de los procesos mejorados, simplemente está condenado a despedir y al fracaso. En todo caso, si no hay más remedio en el triste equilibro de que algunos salgan para que otros sobrevivan, opte por cambios radicales y no por mejora continua si no tiene asegurado el flujo de aportaciones.
- Normalización de lo que pueda y deba ser normalizado: Si se acuerda de la Iglesia Católica, el mecanismo de normalización es tan potente que permite coordinar a varios cientos de millones de practicantes con solo tres niveles jerárquicos. Sin embargo, en la empresa, si algo se normaliza (estandarizar el uso homogéneo de unas rutinas de trabajo en la organización por todos los que deban hacer lo mismo), esa norma será el objetivo a mejorar. Siempre hay que buscar la mejora. Un par de comentarios: Una norma no es necesariamente un articulo de ley. La norma está para saltársela responsablemente. No debe coartarse la innovación. Además, la norma no tiene obligatoriedad de residir en un papel, puede ser transmitida culturalmente. ¡Ojo con la resistencia al cambio!. Los amantes del papel suelen ser muchos. Documentar es bueno en la mayoría de las ocasiones, pero no siempre.
- Cambio de los sistemas de control y reconocimiento: Si Vd. sigue con su viejo sistema de control de gestión, con indicadores basados en centros funcionales, ¿podrá medir el resultado de su esfuerzo?. Aún peor, ¿podrá convencer a los directores funcionales de que actúen de acuerdo con los procesos si lo que se mide es que ahora son menos eficientes en sus funciones?. En cuanto a los trabajadores ¿cuál va a ser su recompensa?. ¿La tendrán en grupo o individualmente?. En especial, debe disociarse la filosofía reconocimiento del "ascenso". Una persona ahora, debe rotar entre diferentes actividades del proceso y de la empresa. En vez de jefes que conocen las funciones, se necesitan personas que se coordinen en los procesos. Quien mas conoce de la empresa, mas vale. Por ello, no es lógico animarse con las leyes de flexibilidad en el despido: no se deberían aplicar.
Como se ve, los cambios son muchos. A veces se empieza por uno, por ejemplo permitiendo a una consultora desarrollar un programa de reingeniería y se termina en donde menos se espera. Así que, o se aplica todo o mejor sigue con el modelo de gestión antiguo. La mala noticia para los recalcitrantes es que, cada vez en más sectores ya es imposible triunfar de espaldas al cliente y a los trabajadores. Con los keiretsus japoneses aplicando estas filosofías de forma integral, es difícil quedarse en los viejos hábitos. La buena nueva es que un buen profesional tiene garantizado el trabajo liderando estas nuevas singladuras.
Los costes empresariales y la normalización contable. La contabilidad en la empresa ha constituido secularmente su sistema de información más específico. La evolución en las formas de organización de la actividad económica propia de las sociedades desarrolladas ha supuesto un significativo aumento de la demanda de informes sobre la actividad económica realizada por las empresas.
Ante la repercusión social que tienen las decisiones tomadas por las empresas, ha sido necesario regular el derecho a la información de los agentes económicos y sociales, con el fin de establecer las características de los informes.
El Plan General de Contabilidad resume esta situación al indicar: "Las cuentas anuales constituyen la información que necesariamente debe ser accesible a una pluralidad de agentes económicos y sociales interesados en la situación presente y futura de determinadas sociedades, entre los cuales se encuentran: Accionistas, acreedores, trabajadores, Administración Pública, e incluso, competidores".
La contabilidad, una vez ajustada al Plan General de Contabilidad (PGC), aumenta sustancialmente su nivel de formalización como sistema de información y con ello la objetividad de sus informes, ya que todos los informes se elaborarán según las mismas pautas sobre su contenido, estructura y denominación, y se seguirán los mismos criterios para la selección, clasificación, y valoración de las operaciones registradas, así como para transformar dichos registros en los informes.
El PGC clasifica estas pautas y criterios reguladores del sistema contable en: Cuadro de Cuentas, Definiciones y Relaciones Contables, Cuentas Anuales, Principios Contables y, Normas de Valoración.
Si, como sucede al aplicar el PGC, la mayor objetividad de los informes se refuerza, aumentando su relevancia para los destinatarios (agentes económicos y sociales interesados), mediante la adecuación de la información a los intereses de los usuarios, y siempre que la fiabilidad, en su caso, pueda y deba ser reforzada por el procedimiento obligatorio de la censura de cuentas, se puede considerar que el derecho a la información sobre la actividad económica de las empresas se encontrará adecuadamente regulado.
Incidencia del Plan General de Contabilidad en la implantación del sistema de costes.
En su parte introductoria el PGC se pronuncia de forma expresa sobre su posición con respecto al diseño y formulación de sistemas de costes para la empresa, ya que reconoce que existen distintas formas para integrar en el mismo cuadro de cuentas, aquellas que la empresa necesite para su propia gestión..."No obstante, pueden utilizarse los grupos ocho y cero en los casos en que estimen conveniente, a efectos de su propia gestión o para reflejar...", aunque precisa que no incluye un modelo que corresponda a este ámbito contable: "El grupo nueve, que en el Plan de 1973 se reservaba para la contabilidad interna o analítica queda también sin desarrollar; de modo que podrá ser utilizado libremente por la empresa del modo que sea más conveniente para su gestión."
La formalización del proceso económico que incorpora el sistema contable, para que sea posible ligar en cada producto vendido o servicio prestado, el ingreso generado, con el coste de los factores sacrificados para su obtención ha de realizarse al diseñar e implantar el plan de cuentas específico en cada empresa, que identificaremos como su sistema de costes, De este modo se puede completar el plan de cuentas ajustado por cada empresa al PGC. Por eso, la implantación del sistema de costes debe ser una decisión adoptada libremente por el empresario, ,siempre que la utilidad que le aporte (valor de la información) supere al coste de obtenerla, comunicarla e interpretarla (coste de la información).
Para realizar estos procesos la contabilidad de costes, como conjunto sistemático de conocimientos, ha desarrollado los conceptos y la metodología básicos para fundamentar desde la racionalidad, los análisis fundamentales que ayudan a la gerencia a establecer su sistema de costes, tal como de forma abreviada muestra el Documento nº 3 de la Comisión de Principios de Contabilidad de Gestión de AECA.
Este Documento establece el puente que comunica el conjunto de fundamentos teóricos, técnicas aplicadas y prácticas descritas en los manuales de contabilidad costes, con los objetivos de la empresa para: 1º) Diseñar e implantar un sistema de información para la gestión; y 2º) Informar con objetividad sobre sus criterios de formación del coste, en las cuentas anuales.
Para lograrlo, se sigue la técnica de presentar un "plan de cuentas" que contiene sólo el cuadro de cuentas; el grafo representativo de las principales relaciones contables (Apéndice 2) y la descripción de los informes (Apéndice 3). La empresa, al diseñar sus informes sobre las operaciones internas, podrá utilizar, no solo las indicaciones sobre su contenido, estructura y denominación, sino las recomendaciones para la selección, clasificación, y valoración de las operaciones registradas, y también las sugerencias para convertir estos registros en informaciones.
En el citado Documento nº 3 se agrupan estas directrices en los siguientes apartados:
Primera parte: Marco conceptual (que incluye el Apéndice 1)
Segunda parte: El ciclo contable de la contabilidad de costes (incluye el Apéndice 2).
Tercera parte: Los métodos de contabilización de los costes
Cuarta parte: Los informes de la contabilidad de costes (incluye el Apéndice 3).
Los dos motivos con los que se acaba de justificar la necesidad de incorporar el subsistema informativo de la contabilidad interna, de forma integrada, o no, al subsistema de la contabilidad externa, y así, completar el sistema informativo contable de la empresa, requieren, sin embargo, que la ponderación que se atribuya a cada una de las cualidades de los informes obtenidos, sea distinta si se diseña:
Un sistema que permita informar con objetividad sobre los criterios de formación del coste en sus Cuentas anuales.
Un sistema de información para la gestión (Planificación- control y toma de decisiones.
El cálculo objetivo de los costes y las cuentas anuales de la empresa.
El primer diseño, es necesario para la confección de los estados contables publicados, ya que deben estimarse los costes de los productos y servicios producidos por la empresa, para que pueda informarse de forma objetiva sobre el valor de los inventarios y, en su caso, el coste de los productos vendidos. El Documento nº 1 de AECA también se pronunció sobre esta finalidad de la Contabilidad de Costes.
Es importante observar que a pesar de que el PGC renuncia a desarrollar el grupo 9. "Contabilidad Analítica", esta posición no significa, como no podría ser de otra forma, que renuncie a regular los métodos de cálculo que deberán utilizarse para estimar el coste con que han de valorarse algunas partidas que figuran en sus "cuentas anuales".
Es decir, en este caso, la formalización del sistema contable para garantizar la objetividad de la información, se realizará sin incluir las reglas, incorporadas para el subsistema de la contabilidad externa en la segunda parte "Cuadro de Cuentas" y en la tercera parte "Definiciones y Relaciones Contables", lo que permite constatar:
1º Que para garantizar el derecho a la información de los terceros, el proceso normalizador, dirigido a dotar de un nivel suficiente de objetividad al sistema informativo contable de la empresa, puede realizarse sin diseñar "planes contables generales", como muestra, en este caso, su falta de desarrollo para el subsistema de contabilidad interna, y el carácter facultativo que, reconoce el PGC a las partes segunda y tercera.
2º Que ante la asimetría, justificable por razones conductuales, existente entre el proceso normalizador realizado por el ICAC para cada uno de los subsistemas contables, se haya considerado razonable en la Comisión de Principios de Contabilidad de Gestión de AECA, proponer como anexo al Documento nº 3: Contabilidad de Costes, un cuadro de cuentas y un grafo representativo de las relaciones contables básicas. Estas se han adaptado a la codificación y denominaciones del Plan General de Contabilidad que acababa de revisarse y, respetan los criterios de codificación, coordinación y clasificación de los análisis de costes y rendimientos, propios de la planificación contable española y francesa. De este modo se puede suplir, hasta que haya un pronunciamiento del ICAC al respecto, la falta de una guía o de unas directrices que ayuden a sus asociados a diseñar e implantar su propio plan de cuentas.
3º Que esta propuesta es respetuosa con el PGC, que considera que la elaboración de la información en la empresa para fines de gestión, ha de poderse desarrollar libre de reglamentaciones, del modo que sea más favorable para su gestión.
El papel de la contabilidad de gestión.
La última conclusión del apartado anterior nos remite al segundo caso: "Obtener un sistema de información para la gestión", Como muestra la encuesta, es un problema pendiente de resolver, ya que el uso del sistema informativo contable lleva a un grado de satisfacción en los directores y administradores significativamente más bajo para finalidades de gestión (financiera, mercados, producción) que cuando se utiliza para informes a terceros (normativas financiera y mercantil), y que resulta de carácter intermedio, para fines de presupuestación.
Hay dos aspectos que, constituyendo la principal aportación de la metodología de la contabilidad de costes al desarrollo de la contabilidad de gestión, se encuentran en el centro de los debates dirigidos a mejorar la utilidad de la contabilidad de gestión para el empresario:
a) El proceso de racionalización, dirigido a que los conceptos y la metodología de la contabilidad de costes se adapten a las características cualitativas que se exigen a los informes elaborados para fines de gestión (planificación-control y toma de decisiones económicas), y
b) La influencia de la estructura de la contabilidad financiera sobre las prácticas de la contabilidad de gestión, existente por razones de tradición, inercia y costes de información, tiene efectos nocivos en la calidad de los informes elaborados por la contabilidad de gestión.
El indudable carácter interdisciplinar que tiene el mismo proceso de formación en las técnicas de gestión empresarial, impone la máxima flexibilidad en el diseño e implantación de los sistemas informativos, contables, o no, que utiliza la empresa para la gestión. El PGC recuerda esta característica al señalar que "A estos efectos hay que indicar que dicha contabilidad interna podrá desarrollarse por la empresa de la forma que considere más adecuada para sus fines".
* Los desembolsos pueden gastarse o compararse con los ingresos en el período en el cual se producen (gastos que no son de fábrica: mercadotecnia, venta, distribución, gastos administrativos.
* Los desembolsos pueden capitalizarse como activo fijo, gastos o cargos diferidos u otros activos, y después depreciarse, amortizarse o agotarse.
Tales cargos son:
1. "Gastados" en el período incurrido si no se relacionan con la producción. 2. "Inventariados" como costo de producto si no se relacionan con la producción, o más bien, con funciones que no son de fabricación (depreciaciones).
* Los desembolsos pueden ser inventariados o tratados como costos de productos que, cuando sean vendidos, se convertirán en el renglón de costos de artículos vendidos en el estado de resultados.
CLASIFICACIÓN Y COMPORTAMIENTO DE LOS COSTOS.
De acuerdo con la función en que se incurren:
* De producción: son los que se generan en el proceso de transformar la materia prima en productos terminados: materia prima (costo de los materiales integrados al producto), mano de obra (que interviene directamente en la transformación del producto) y gastos de fabricación indirectos (intervienen en la transformación del producto, con excepción de la materia prima y la mano de obra directa). * De distribución o venta: son los que se incurren en el área que se encarga de llevar el producto desde la empresa hasta el último consumidor. * De administración: se originan en el área administrativa.
Con relación al volumen de actividad: es decir, su variabilidad:
* Variables: mantienen una relación directa con las cantidades producidas, son proporcionales al volumen de trabajo (materiales, energía). * Semivariables: en determinados tramos de la producción operan como fijos, mientras que en otros varían y, generalmente, en forma de saltos (pasar de un supervisor a dos supervisores); o que están integrados por una parte fija y una variable (servicios públicos). * Fijos: (estructurales) en períodos de corto a mediano plazo, son constantes, independientes del volumen de producción (alquiler de la fábrica, cargas sociales de operarios mensualizados). Existen dos categorías:
1. Costos fijos discrecionales: son susceptibles de ser modificados (sueldos, alquileres). 2. Costos fijos comprometidos: no aceptan modificaciones, son los llamados costos sumergidos (depreciación de la maquinaria)
Según su identificación con alguna unidad de costeo:
* Directos: se pueden relacionar o imputar, independientemente del volumen de actividad, a un producto o departamento determinado. Los que física y económicamente pueden identificarse con algún trabajo o centro de costos (materiales, mano de obra, consumidos por un trabajo determinado). * Indirectos: no se vinculan o imputan a ninguna unidad de costeo en particular, sino sólo parcialmente mediante su distribución entre los que han utilizado del mismo (sueldo del gerente de planta, alquileres, etc.).
Un costo que es directo para una sección puede ser indirecto para otra.
Los costos se convierten en asignados, puesto que deben asignarse, cargarse o aplicarse a productos, procesos, trabajos u otras secciones del negocio. La asignación de los costos indirectos implica el uso de una base o índice que refleje la manera en que se utiliza el costo indirecto en secciones distintas.
Puesto que la selección de una determinada base para asignar los costos a menudo es cuestión de criterio, cuanto mayor sea la proporción de costos totales que puedan clasificarse como directos, tanto más precisos serán los costos.
Los antecedentes doctrinarios coinciden en que la diferencia entre costos directos e indirectos es la posibilidad o conveniencia de su identificación con alguna unidad de costeo.
De acuerdo con el tiempo en que fueron calculados.
* Históricos: se incurrieron en un determinado período. * Predeterminados: son los que se estiman con bases estadísticas y se utilizan para elaborar los presupuestos.
De acuerdo con el tiempo en que se cargan o se enfrentan a los ingresos:
* Del período: se identifican con los intervalos de tiempo y no con los productos o servicios. * Del producto: se llevan contra los ingresos únicamente cuando han contribuido a generarlos en forma directa, sin importar el tipo de venta (a crédito o al contado). Los costos que no contribuyeron a generar ingresos en un período determinado, quedarán como inventariados.
Según el grado de control:
* Controlables: las decisiones permiten su dominio o gobierno por parte de un responsable (nivel de producción, stock, número de empleados). Es decir, una persona, a determinado nivel, tiene autoridad para realizarlos o no. * No controlables: no existe la posibilidad de su manejo por parte de un nivel de responsabilidad determinado (costo laboral).
La controlabilidad se establece en orden a las atribuciones del responsable. A mayor nivel jerárquico existe un mayor grado de variables bajo su control.
Los costos controlables no son necesariamente iguales a los costos directos.
Estos costos son los fundamentos para diseñar contabilidades por áreas de responsabilidad o cualquier otro sistema de control administrativo.
Según su cómputo:
* Costo contable: sólo asigna las erogaciones que demanda la producción de un bien: materiales, mano de obra y costos indirectos de fabricación. * Costo económico técnico: computa todos los factores utilizados. Agrega otras partidas que si bien no tienen erogación, sí son insumos o esfuerzos que tienen un valor económico por su intervención en el proceso: el valor locativo del inmueble propio, la retribución del empresario y el interés del capital propio. No significan egresos periódicos, sí son ingresos medidos en términos de costo de oportunidad, que se renuncian a percibir por ser utilizados en provecho del propio titular de dichos factores.
El costo es unidad de medición de esfuerzo de los factores de la producción destinados a satisfacer necesidades de la humanidad y generar ingresos para la empresa.
La teoría general de los costos debe abarcar todos los procesos o etapas de la actividad, que crean riquezas y agregan valor, y es de aplicación en cualquier sistema político: capitalista, socialista, etc.
De acuerdo con la importancia sobre la toma de decisiones:
* Relevantes: se modifican o cambian de acuerdo con la opción que se adopte, también se los conoce como costos diferenciales, por ejemplo: cuando se produce la demanda de un pedido especial existiendo capacidad ociosa. En este caso, la depreciación del edificio permanece constante, por lo que es un elemento relevante para tomar la decisión. * Irrelevantes: son aquellos que permanecen inmutables sin importar el curso de acción elegido.
De acuerdo con el tipo de costo incurrido:
* Desembolsables: implicaron una salida de efectivo, por lo cual pueden registrarse en la información generada por la contabilidad. * De oportunidad: se origina al tomar una determinada decisión, la cual provoca la renuncia a otro tipo de opción. El costo de oportunidad representa utilidades que se derivan de opciones que fueron rechazadas al tomar una decisión, por lo que nunca aparecerán registradas en los libros de contabilidad.
De acuerdo con el cambio originado por un aumento o disminución en la actividad:
* Diferenciales: son aquellos aumentos o disminuciones en el costo total, o el cambio en cualquier elemento del costo, generado por una variación en la operación de la empresa:
1. Costos decrementales: cuando los costos diferenciales son generados por disminuciones o reducciones en el volumen de operación. 2. Costos incrementales: cuando las variaciones en los costos son ocasionados por un aumento en las actividades u operaciones de la empresa
* Sumergidos: independientemente del curso de acción que se elija, no se verán alterados.
De acuerdo con su relación a una disminución de actividades:
* Evitables: son aquellos plenamente identificables con un producto o departamento, de tal forma que si se elimina el producto o departamento, estos costos se suprimen. * Inevitables: son los que no se suprimen, aunque el departamento o producto sea eliminado de la empresa.
Características de los costos fijos.
1. Controlabilidad. Son controlables respecto a la duración del servicio que prestan a la empresa. 2. Están relacionados estrechamente con la capacidad instalada. 3. Están relacionados con un nivel relevante. Permanecen constantes en un amplio intervalo. 4. Regulados por la administración. 5. Están relacionados con el factor tiempo. 6. Son variables por unidad y fijos en su totalidad.
Características de los costos variables.
1. Controlabilidad. Son controlables a corto plazo. 2. Son proporcionales a una actividad. Tienen un comportamiento lineal relacionado con alguna medida de actividad. 3. Están relacionados con un nivel relevante, fuera de ese nivel puede cambiar el costo unitario. 4. Son regulados por la administración. 5. En total son variables, por unidades son fijos.
Métodos de costeo.
Dentro de la contabilidad de costos tradicional, todos los costos de fabricación se incluyen en el costo de un producto para propósitos de costos de inventario, así como se excluyen todos los costos que no son de fabricación. Este método se conoce como costeo absorbente o costeo total. La característica básica del sistema de costos por absorción es la distinción que se hace entre el producto y los costos del período.
En el método de costeo directo o variable, los costos de fabricación variable se asignan a los productos fabricados. La principal distinción de costo bajo este sistema es la que existe entre costos fijos y variables. Los costos de fabricación variables son los únicos costos en que se incurre de manera directa en la fabricación de un producto. Los costos fijos representan la capacidad para producir o vender, e independientemente del hecho de que se fabriquen o no los productos y se lleven al período, no se inventarían.
La cantidad y presentación de las utilidades varían bajo los dos métodos.
Comportamiento de los costos desde el punto de vista económico.
Los costos de fabricación fijos totales permanecen constantes a cualquier volumen de producción. Los costos variables totales aumentan en forma lineal, es decir, en proporción directa con los cambios que ocurren en la producción.
La línea para los costos unitarios variables es constante y la línea para los costos unitarios fijos declina, más agudamente en los niveles de producción bajos, donde el efecto de las unidades agregadas sobre los costos fijos es mayor, y menos agudamente en los niveles superiores. El costo total por unidad también muestra una declinación pronunciada en los niveles inferiores debido a la influencia de los costos fijos.
En economía se considera que los aumentos o disminuciones en los costos variables ocurren a un ritmo variable. Como consecuencia, en economía también cambia el costo unitario variable promedio, que es constante en contabilidad.
El decremento en el costo unitario variable, que ocurre en los niveles de poca actividad, se origina debido a un aumento de la eficiencia. El aumento en el costo unitario variable ocurre en los niveles de operación muy elevados cuando se llega al punto de utilidad decreciente, en este punto ocurren embotellamientos.
Los costos unitarios que resultan de los sistemas de contabilidad son costos promedio; la teoría de la economía se ocupa de los costos marginales. Un costo marginal representa el aumento en los costos totales que resulta de la producción de una unidad adicional.
De acuerdo con la teoría económica, las utilidades de la empresa se maximizan en el punto en el cual el ingreso marginal, es decir, el aumento en el ingreso derivado de la venta de una unidad adicional, es igual al costo marginal.
La mayor parte de los primeros documentos acerca de la calidad solo mencionan los costos de inspección, reelaboración, reparación, y garantías (es decir, elementos que actualmente se conocen como las categorías de valoración y defecto de los gastos relacionados con la calidad).
El término "costos de la calidad", se utilizaba en Europa a principios de la década de los 60's, y es posible que haya tenido su origen en la clasificación de costos de prevención, valoración y por defecto. Su invención se atribuye al ensayo fundamental de Feigenbaum, publicado a mediados de la década de 1950.
¿Por qué son importantes los costos en la calidad?
Alrededor del 10 al 20% de las ventas totales de la empresa está representado por los costos relacionados con la calidad.
El 95% de los costos en la calidad generalmente tiene relación con la valoración y los defectos. Estos gastos le añaden muy poco al valor del producto o servicio; los gastos de los defectos, por lo menos, pueden considerarse evitables. La reducción de los costos de los defectos mediante la eliminación de las causas de la falta de cumplimiento también puede traducirse en una reducción sustancial de los costos de la valoración.
Las pruebas aportadas por las investigaciones de los autores dan a entender que los costos relacionados con la calidad se pueden reducir a la tercera parte de su nivel actual en no más de tres años, si la organización adopta un proceso de mejoramiento continuo de la calidad.
Los costos innecesarios y evitables encarecen los bienes y servicios. Esto, a su vez, afecta la competitividad y, a la larga, los salarios y los estándares de vida.
Es evidente que los gastos y los aspectos económicos de muchas actividades relacionadas con la calidad, incluidas las inversiones en la prevención y las actividades de evaluación, les son desconocidos a las compañías, no obstante que tales costos son considerables y que una parte sustancial de ellos es evitable.
¿Por qué medir los costos de la calidad?
La medición de los costos hace posible expresar las actividades relacionadas con la calidad en el lenguaje propio para los directivos. Esto a su vez, permite que la calidad se considere como uno de los factores variables de los negocios, al igual que, por ejemplo, la mercadotecnia, la investigación y el desarrollo, la producción y las operaciones. Incorporar los costos de la calidad al terreno de los negocios contribuye a subrayar la importancia de la calidad de los productos y servicios para la buena marcha de la empresa. Asimismo, ayuda a influir sobre el comportamiento y las actitudes de los empleados de todos los niveles de la empresa con respecto a la administración de la calidad total y el mejoramiento continuo de la calidad.
La medición del costo de la calidad permite centrar la atención en asuntos en los que se gastan grandes cantidades, y detecta las oportunidades que en potencia podrían ayudar a reducir gastos. Permite medir el desempeño y constituye una base para la comparación interna entre productos, servicios, procesos y departamentos. Igualmente, la medición de los costos relacionados con la calidad revela las peculiaridades y anomalías en la fijación de costos y estándares que podrían pasar inadvertidos por otros análisis de uso más extendido como son los de la producción y las operaciones y por los que se basan en el rendimiento de la fuerza de trabajo. También sirve para poner de relieve los fraudes. La medición también puede obviar la necesidad de cargar con los embarazosos costos de postventa bajo rubros relacionados con la calidad.
Por último, y lo que es tal vez más importante, la medición es el primer paso hacia el control y el mejoramiento.
Con tendencias mixtas terminaron la jornada de hoy los precios del petróleo en los mercados internacionales. Al cierre de las transacciones el referencial estadounidense West Texas Intermediate (WTI), que utiliza la ENAP para fijar los precios en el mercado interno, sumó 2,0% y cerró en US$ 59,93.
En tanto que el europeo Brent dated del mar del norte bajó 1,1% y llegó a US$ 57,83.
Hoy la Organización de Países Exportadores de Petróleo (OPEP) bajó su proyección de demanda de petróleo en el último trimestre del 2006 y dijo que la debilidad reciente en los precios puede continuar, lo que le añade urgencia a una reunión esta semana para trabajar en los detalles de una reducción de la producción.
Según la Organización la demanda de crudo promediará los 28,69 millones de barriles por día (bpd) en el cuarto trimestre, mientras que la estimación previa era de 28,86 millones de bpd.
¿Cómo evaluar los costos en la empresa? ¿Qué impacto económico tienen algunas decisiones? En un entorno competitivo y global es fundamental conocer la estructura de costos de la empresa. "Costos para competir" plantea un esquema de análisis económico novedoso y desafiante a través de la definición de seis criterios clave que sirven tanto para analizar la propia empresa como a sus competidores. El análisis nos servirá de guía para colaborar en el desarrollo de un mejor modelo de toma de decisiones competitivas.
La propuesta es conocer la propia estructura de costos y rentabilidad, al mismo tiempo, que esforzarse por entender la de los competidores. En estas herramientas encuentran José Maria Corrales y Pedro José Frías, los autores, recursos fundamentales para la supervivencia de la empresa en un entorno globalizado y exigente.
Los directivos de una empresa a la hora de tomar decisiones deben evaluar el impacto económico interno de éstas e intuir las reacciones de los competidores. En el libro, se desarrollan seis criterios clave a tener en cuenta en el momento de analizar las decisiones:
1) consumo de recursos, 2) valor económico de los recursos, 3) nivel de capacidad de operación, 4) rentabilidad objetivo, 5) posición financiera y 6) análisis de la competencia.
En un entorno global, los costos son un elemento competitivo clave. La competencia puede aparecer en cualquier momento y en cualquier sitio del planeta, proponiendo precios más bajos. Conocer con precisión la estructura económica de la empresa es fundamental para saber como responder, que productos empujar y como ser más eficiente. En "Costos para competir" el lector encontrará ideas que le inspirarán nuevas formas de manejar la empresa. Es un libro que de una manera fácil y amena da las herramientas necesarias para entender como el tema costos afecta a las decisiones de la empresa.
Datos de los autores:
José María Corrales es doctor en dirección de empresas con especialidad en contabilidad y sistemas de control de Gestión (Universidad de Navarra) y es profesor titular del IAE.
Pedro José Frías es máster en dirección de empresas en el IAE. Es profesor de esa casa de estudios y ejerce como docente invitado de escuelas de negocios en Colombia, Ecuador, Chile y Uruguay.
Título: Costos para competir Editorial: Temas Grupo Editorial Autores: José María Corrales y Pedro José Frías con la colaboración de Ivana Lobo Temática: Contabilidad y Costos Fecha de publicación: Marzo 2006 ISBN: 950-9445-16-9
En la actualidad son considerables las grandes ventajas que aportan las continuas innovaciones tecnológicas, tanto en el campo productivo como en el administrativo.
El cambio producido en la importancia de los elementos de coste se debe al incremento de la automatización y mecanización (AM), ya que esto lleva aparejado una redistribución del Personal y un aumento de los costes asociados con el mantenimiento y utilización que se hace de los equipos. Evidentemente se trabaja con elevados costes de inversión en inmovilizaciones y en consumo de energía.
Una de las criticas que recibe la AM, proviene de los Sindicatos, argumentando que si para mejorar la estructura de costes y mantener los niveles de beneficio, la empresa se concentra en realizar inversiones, esto conduce a reducir los recursos humanos de la empresa.
La AM debe aplicarse de forma selectiva si lo que se pretende es reducir costes, ya que es frecuente oír comentarios de directivos como los siguientes:
- Todo lo que hemos ganado con nuestro nuevo y monstruoso sistema de ordenador ha sido sustituir operarios de 1.200 ptas hora por técnicos de 4.800 ptas/hora.
- Al implantar la automatización se han reducido los costes de personal directos, pero el coste total se ha incrementado debido al aumento de los costes generales.
Las automatizaciones y mecanizaciones (robots, rayos láser para lectura de código de barras, sistemas asistidos por ordenador, etc) bien implantadas en cualquier proceso, además de las mejoras económicas y técnicas que aportan (ganar en eficiencia, en reducir los costes de tramitación en el tiempo de respuesta, etc), influyen muy positivamente en la calidad del producto. Aunque resulte triste reconocerlo, tal y como hemos señalado en otras ocasiones, un robot no tiene altibajos en su rendimiento, no sufre el síndrome del lunes, y las emociones externas no le afectan en absoluto.
Sólo como ejemplo, situándonos en la cadena de producción de FORD, en el punto donde se van ensamblando todas las piezas que componen la carrocería del automóvil, al observar la precisión y rapidez de la soldadura efectuada por un robot, podremos comprobar que la calidad de la misma, es totalmente superior a la que podemos alcanzar los hombres, teniendo en cuenta lo rutinario que resulta el proceso.
Otro inconveniente que presenta la AM esta relacionado con la velocidad del progreso tecnológico, ya que diariamente surgen nuevos equipos que se ven afectados por una depreciación económica y dejan obsoletos a otros que estaban considerados como el último grito.
En el campo administrativo, las mecanizaciones también han aportado grandes mejoras a los procesos. Como ejemplo podemos citar los cambios efectuados en el proceso de pago de facturas relacionadas con materiales de producción:
El proceso normal que se seguía en FORD habitualmente para el pago de una factura, era el que aparece en la Tabla 1.
TABLA 1
a) Se emitía un pedido de compra que se remitía al proveedor.
b) El proveedor mandaba materiales justo con el albarán. Preparaba una factura y la remitía al departamento de Cuentas a Pagar.
c) En Ford se daba entrada al material, se recepcionaba la factura y se preparaba para el proceso de pago.
d) El departamento de Cuentas a Pagar procesaba la factura para el pago, integrando dicha factura físicamente en el albarán y comprobando que se cumplían las condiciones del pedido. En caso de discrepancias, se devolvía la factura al proveedor para su corrección.
e) Se emitían avisos de pago para que el proveedor estuviese informando de la cantidad que iba a cobrar.
f) Se le mandaba un cheque al proveedor por el importe de la factura.
En la actualidad el proceso que se sigue es el que relacionamos en la Tabla. Como se puede comprobar, con este sistema se ahorra totalmente el proceso manual de las facturas en el departamento de Cuentas a Pagar.
TABLA 2
a) Ford sigue emitiendo un pedido.
b) El proveedor envía los materiales.
c) En Ford, al recepcionar los materiales se informa de los mismos a un sistema mecanizado que los valora según el pedido y transfiere la información al sistema de pago.
d) Dicho sistema recoge la información y cada diez días emite, de una forma automática, la factura del proveedor, con las entradas de material recibidas en ese período.
e) Cuentas a pagar se limita a enviar la factura al proveedor y transferir los datos al Banco para que procedan al pago de las facturas.
Actualmente el banco, para pagar al proveedor, emite cheques y se los envía por correo. En estos momentos se está negociando con los bancos para conseguir que el dinero se sitúe en la cuenta bancaria del proveedor por medio de transferencias electrónicas.
Otro tipo de mecanización, que conduce también a la reducción de costes, es la disminución del uso tan extensivo que se hace de los informes internos y externos y por lo tanto de la forma en que se capta, distribuye y archiva buena parte de la información cuyo soporte actual es el papel.
Este proceso se debe realizar a través de redes informáticas que agilicen la captación, actualización, transmisión y acceso desde los distintos centros funcionales a la información almacenada en la base de datos corporativa, lo que simplifica las distintas tareas administrativas.
El objetivo de FORD ESPAÑA en este sentido, se centran en eliminar la impresión de papel en todas las situaciones que ello resulte factible, imprimiendo únicamente los documentos que sean totalmente necesarios para cumplir con los requisitos legales y con los nuevos sistemas de control. Evitando la impresión de papel y el archivo del mismo, cuando se trata de grandes volúmenes de documentación, se pueden lograr sustanciosos ahorros, tanto en papel como en gastos de mantenimiento y control del archivo. El problema principal en estos momentos, reside en las restricciones de tipo legal.
Preocupada por la caída de los precios del petróleo, la OPEP logró un consenso sobre una reducción de su producción en un millón de barriles diarios (mbd), que aún debe ser repartida entre sus miembros, anunció el miércoles a la AFP el presidente del cártel.
"Todos los (11 países) miembros están de acuerdo sobre un millón" de barriles diarios de reducción en la cuota de producción del cártel (actualmente 28 mbd), afirmó el nigeriano Edmund Daukoru.
Daukoru ya propuso el domingo esta medida, en una carta a los integrantes de la Organización de Países Exportadores de Petróleo (OPEP).
"La reducción es efectiva a partir de este mes" precisó, asegurando que la "repartición" entre los países miembros del cártel de este corte de producción podría decidirse en las próximas horas.
Pero el principio mismo de bajar la producción en 1 mbd ya ha sido "acordado", añadió.
Desde los récords históricos del verano boreal pasado, en torno a US$ 78 el barril, los precios del crudo han perdido 25%, ubicándose actualmente en torno a US$·59.
La decisión de los miembros del cártel de limitar su oferta tiene como objetivo frenar esa caída de las cotizaciones. No será necesaria una "reunión de urgencia" de la OPEP para oficializar la medida, había indicado previamente una fuente cercana al presidente del cártel.
En efecto, esta reducción de la producción "no será una decisión OPEP, sino que será adoptada por cada Estado miembro de forma voluntaria", dijo esta fuente.
No obstante, el portavoz de la OPEP en su sede de Viena no pudo confirmar de forma inmediata este acuerdo. "No hay nada nuevo", y los ministros del cártel mantienen sus consultas, dijo Tareq Amin.
Pese a este consenso obtenido en el seno de la OPEP, el mercado seguía siendo bajista. El miércoles, en Nueva York, el barril de "light sweet crude" para entrega en noviembre llegó a hacer una incursión por debajo de los US$ 58. En Londres, el Brent del mar del Norte oscilaba alrededor de los US$ 59 el barril.
"El mercado no está muy impresionado por esta idea, ya que muchos de los miembros (de la OPEP) ya producen por debajo de sus cuotas", explicó Michael Davies, analista de la sociedad de corretaje Sucden.
El mercado "es muy escéptico sobre una reducción real de la producción", añadió.
En su informe de octubre, la Agencia Internacional de Energía (AIE) considera que la OPEP ya redujo su producción global en septiembre a 27,8 mbd --29,8 mbd si se cuenta a Irak, excluido del sistema de cuotas--, y subraya que las cuotas del cártel ya no tienen relevancia desde hace meses.
Según los analistas de Barclays, la producción de la OPEP es en octubre de de 27,5 mbd. Por tanto, la reducción de la producción a 27 mbd equivaldría a bajar solamente en 500.000 barriles diarios la actual oferta real del cártel.
Por otra parte, la AIE -agencia creada tras el primer choque petrolero para defender a los países consumidores- asegura que las recientes dudas de la OPEP sobre reducir o no su producción demuestran que está enfrentada a un "dilema".
En efecto, si reduce su producción, el cártel puede impulsar aún más las cotizaciones a la baja ya que contribuiría a reconstituir un "colchón de seguridad" -las capacidades de producción excedentarias de petróleo-, del que se carecía desde hace varios años.
1.-UNA INTRODUCCION AL FACTOR TRABAJO. La contabilidad de gestión y la gestión de personal pertenecen a una misma realidad: la gestión de los recursos asignados al logro de los objetivos de la organización. La plantilla, como los inmuebles o el capital físico, son cada uno de ellos factores de producción; es decir lo común predomina sobre sus peculiaridades: son recursos escasos que se combinan eficientemente para sacar el mayor partido (económicamente) posible de la especialización que, gracias a sus diferencias, hace posible la división del trabajo.
Las mejoras de ejecución dependen de la motivación, en mayor o menor medida; ésta, a su vez, no es ajena a incentivos (salariales y extrasalariales), al clima laboral, al estilo de dirección, a la cultura corporativa y al miedo al paro, entre otras variables. Parece pues que el carácter económico de los recursos humanos hay que aprehenderlo a partir de una, nada cómoda, gama de variables. Pero, peculiar o no, el factor trabajo es un factor de producción.
A continuación se muestra hasta que punto las variables "humanas" pueden - y deben - ser tratadas como cualquier variable, o aspecto específico de un factor productivo; es decir se las puede estimar, o imputar, un valor económico ( precio o coste de oportunidad). Por tanto, la contabilidad de gestión no debe quedarse a las puertas de "la función de personal".
El factor trabajo es un factor limitativo y no independiente de la cuenta de resultados, o del presupuesto disponible. Y en la medida que tiene el carácter económico de un bien de capital resulta más procedente contabilizarlo. Que no es fácil hacerlo huelga señalarlo. Por razones técnicas por falta de tradición, por consideraciones fiscales y por un malentendido respeto "a lo humano", la gestión de personal es un ingrediente incómodo en la gestión y control.
En esencia, aquí se postula que las mejoras de ejecución son un caso particular de asignación de recursos y, por tanto, han de tratarse como tales, en la contabilidad de gestión. A quienes puedan ver en tal proposición un atropello a la dignidad humana, quizá concedan el beneficio de la duda, hasta que se desvele la paradoja: precisamente la tesis que seguidamente se expone facilita un trato (económico) a la persona acorde con su dignidad, en mayor grado que cuando se le niega el carácter de recurso productivo.
2.-LA RELACION LABORAL: UNA COMPRAVENTA
La relación laboral es una consecuencia del abandono de la autosuficiencia económica en favor de la división del trabajo y la consiguiente especialización productiva. Los individuos intercambian libremente: compran lo que les falta y venden de lo que tienen. La relación laboral es un intercambio o compraventa: se compra "poder adquisitivo" (unos ingresos) y se vende trabajo (el tiempo puesto a disposición del empleador).
La relación laboral -llámese compraventa o intercambio- es un comportamiento económico que tiene lugar porque interesa a las partes: lo que implica que la transacción tenga que ser idéntica, en todos los casos. De hecho, tal situación es prácticamente imposible: la heterogeneidad entre compradores y vendedores es tal que los acuerdos a los que se llega son muy variados.
Sin embargo, a menudo se cree que no se puede -ni debe- mezclar algo tan mercantil como la compraventa con la relación laboral. La dignidad de la persona no debe asimilarse al tráfico mercantil. Pero, )por qué no? En la Grecia de Aristóteles, o en los tiempos de Tomás de Aquino tales reflexiones habrían chocado con la organización estamental de la sociedad.Pero en la actualidad, )qué tiene de indigno el tráfico mercantil, en una sociedad que considera que todas las personas son iguales?
Afortunadamente, Rafael Termes en su extraordinaria ANTROPOLOGIA DEL CAPITALISMO aporta unas citas que ilustran lo que se acaba de exponer. Los autores citados no cabe calificarles de "economicistas". Termes los ha escogido, precisamente, para mostrar hasta que punto en estos autores ya se aprecia un defensa ética -más que por los resultados- de la bondad de una organización económica basada en el intercambio libremente practicado por los individuos.
Termes, como indica el título del libro, investiga la antropología del capitalismo o intercambio económico, en general. Aquí se aplica su análisis al ámbito particular de la relación laboral. Los textos que, a continuación, se transcriben se han extraído del libro de Termes -y no de las fuentes originales. La descripción de la compraventa que hace Tomás de Aquino en la SUMMA THEOLOGICA dificilmente puede mejorarse:
"La compraventa parece haber sido instituida en interés común de ambas partes, puesto que cada uno de los contratantes ha menester de la cosa del otro, lo que claramente expone Aristóteles. Mas lo que se ha establecido para utilidad común no debe ser más gravoso para uno que para otro otorgante, por lo cual debe constituirse entre ellos un contrato basado en la igualdad de la cosa".
3.-LA JUSTA EQUIVALENCIA DE LAS CONTRAPRESTACIONES
Sin embargo, "la justa equivalencia de las contraprestaciones" es precisamente uno de los aspectos más controvertidos de la relación laboral, tanto entre los estudiosos del mercado de trabajo como entre juristas y moralistas. Termes señala que Tomás de Aquino en SUMMA THEOLOGICA:
"..deja sentado que el principio básico para definir la justa compraventa
Ahora bien, el precio justo, o justa equivalencia, no lo determina la naturaleza, o contenido (por ejemplo, cantidad de trabajo) de lo que se intercambia, sino en el valor de cambio que las partes dan a lo que se intercambia. En palabras de la SUMMA THEOLOGICA de Tomás de Aquino:
"...la justicia del precio no debe determinarse atendiendo solamente a la cosa vendida, sino al quebranto [coste de oportunidad] ocasionado al vendedor por deshacerse de ella..."
Antonino de Florencia en su SUMA TEOLOGICA MORAL indica, en un lenguaje florido -pero riguroso- que la equivalencia del intercambio es de determinación compleja, variable, y ligada a consideraciones subjetivas (que no arbitrarias):
"Los bienes en venta se valoran por su uso y que éste se determina por tres factores que él llama virtuositas o valor de uso objetivo, raritas o escasez y complacibilitas o deseabilidad"
Con otro lenguaje, George J. Stigler en THE PRICE THEORY distingue entre discriminación de precios, prestaciones distintas a un mismo precio y prestaciones distintas a precios acordes con las diferencias en las prestaciones. En suma, caben varias situaciones en "la equivalencia de la compraventa" y, en particular, en el intercambio o relación laboral.
En otras palabras , a menudo se habla, impropiamente, de discriminación laboral. En muchos casos, sin embargo, sí tiene lugar. Pero, lo que importa es tener en cuenta que caben múltiples (y "justos") intercambios y que las situaciones anómalas no son inherentes al libre intercambio o compraventa de trabajo.
Por tanto, del análisis económico y de las consideraciones de Aristóteles y de los escolásticos citados se infiere cuán riguroso es el uso de expresiones tales como el mercado de trabajo, la relación laboral como compraventa y las elecciones entre usos alternativos (asignación de recursos). Lenguaje que, además, no menosprecia la dignidad de los contratantes.
4.-EL CONTRATO LABORAL INCOMPLETO
De la mano de la deseabilidad, se puede entrar en el mundo de la oferta de trabajo: de cuánto trabajo y a qué precio se está dispuesto a venderlo a la vista de lo que la demanda (el empleador) ofrece a cambio. Lo que ocurre en el mercado de trabajo se puede contar sucintamente, pero, a la vez, resulta dificil y costosa la concreción del intercambio o contrato de trabajo.
Una parte de los recelos y suspicacias que despierta el tratamiento económico de lo laboral, quizá sea un reflejo de lo difícil que resulta "la contabilidad de los recursos humanos" - y, en general, la gestión de personal entendida como una parte de la gestión de las organizaciones y no como "una función independiente".
Los problemas que se plantean al intentar precisar el contenido del intercambio laboral ha movido a los economistas a calificar al contrato laboral de incompleto: no se especifican todos y cada uno de los intercambios en una relación laboral, porque es ineficiente y por la incertidumbre sobre lo que empleadores y empleados desearán intercambiar en el futuro.
A comienzos de los sesenta, Schultz y Becker familiarizaron a los economistas con el concepto de capital humano: la persona es un bien de capital, un factor productivo capaz de generar un flujo de servicios. Sin embargo,no es fácil valorar el stock y el flujo de una persona: el empleador se ha de apoyar en variables sustitutivas o en indicadores toscos (por ejemplo el nivel educativo alcanzado) para estimar el flujo (potencial) de un candidato.
El flujo potencial se transforma en una prestación o flujo, que no necesariamente coincide con el flujo potencial, ni con el contratado. De ahí la importancia del control. Para el empleado, estas cuestiones son también relevantes, porque están en relación con la especificación de las contraprestaciones del empleador, en el presente y en el futuro.
5.-LAS MEJORAS EN LA EJECUCION
Las mejoras en la ejecución son un caso particular de la gestión y control de las prestaciones de trabajo. Las mejoras en la ejecución suelen requerir un cambio de comportamiento: la motivación, las expectativas, los incentivos, las actitudes y la sensación de incertidumbre tienen su papel en el proceso.
Porque en las mejoras en la ejecución hay algo más que un acuerdo o decisión de acometerlas: hay una transformación del comportamiento y han de verse como un proceso a definir, ejecutar y controlar.
En este proceso, la información juega un papel primordial. En primer lugar conviene aludir a las teorías cognoscitivas de la motivación. La relación entre estímulo y rendimiento se apoya en información. Herbert Simon, entre otros, muestra la relación entre la información y el comportamiento organizativo.
Los costes de transacción y de información se han de tener en cuenta en las mejoras en la ejecución: el concepto de contrato incompleto es útil. Hay que obtener un acuerdo entre las partes coherente con la valoración del cambio a acometer. Por tanto, hace falta una información o estimación ex-ante. Del control de la ejecución y de la valoración de los resultados emerge una información ex-post que dará la medida de lo conseguido.
En suma, la asignación de recursos a las mejoras en la ejecución es parte de la gestión -y no un cometido singular en manos de "la función de personal". Y, en consecuencia, la contabilidad de gestión ha de tener en cuenta las mejoras de la ejecución.
6.- A MODO DE CONCLUSION
Se ha intentado mostrar con rigor económico, e ilustraciones juiciosas, como la relación laboral entendida como compraventa, o transacción económica, no daña la dignidad de la persona. En la práctica, un correcto y explícito análisis económico de lo laboral facilita que cada uno intercambie según sus posibilidades y deseos.
En este sentido, la contabilidad de gestión puede ser de gran ayuda para todos: el rigor económico y la información que genera están al servicio de la organización -pero también pueden estarlo al de la relación laboral-, a menudo oscurecida por consideraciones que están fuera de lugar o que se aplican falazmente.
Francisco Bosch Font, Profesor Titular de la Universidad de Alcalá de Henares
